El 7 de octubre de 2014, el Centro Vascular Colombiano Clínica Santa María, en adelante Clínica Santa María, realizó importación temporal al territorio aduanero nacional de un equipo tomógrafo computarizado Somatom Definition Flash con sus respectivos accesorios, por US$ 1.360.000. Dicha importación se efectuó mediante la declaración temporal de importación No. 872014000236628-1.
CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN CUARTA
Bogotá, D. C., veintinueve (29) de octubre de dos mil veinte (2020)
Radicación número: 08001 23 33 000 2018 00687 01 (24851)
Actor: CENTRO CARDIOVASCULAR COLOMBIANO CLÍNICA SANTA MARÍA
Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES –DIAN
Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA
FALLO
La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN contra la sentencia de 8 de marzo de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, que resolvió lo siguiente:
“PRIMERO.- DECLÁRASE la nulidad de la Resolución No. 01842 de 3 de noviembre de 2016, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Barranquilla, mediante la cual se niega una solicitud de liquidación oficial de corrección para efectos de devolución; y de la Resolución No. 00438 de 19 de abril de 2017, por medio de la cual el Jefe de la División de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas de Barranquilla resolvió el recurso de reconsideración.
SEGUNDO.- Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, ORDENASE a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, por conducto del Director Seccional de Aduanas de Barranquilla, expedir la liquidación oficial de corrección que con fines de devolución solicitó el Centro Cardiovascular Colombiano – Clínica Santa María y DEVUÉLVASE a la misma la suma de QUINIENTOS CINCUENTA Y DOS MILLONES TRESCIENTOS OCHENTA Y OCHO MIL PESOS ($552.388.000,oo), previas las compensaciones a que haya lugar.
TERCERO.- CONDÉNASE a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales a liquidar y pagar sobre la suma referida, los intereses corrientes y moratorios en la forma indicada en la parte considerativa de esta sentencia.
CUARTO.- Sin costas en esta instancia.
QUINTO.- La sentencia deberá cumplirse en los términos y en la forma establecida en el artículo 192 de la Ley 1437 de 2011.”
ANTECEDENTES
El 7 de octubre de 2014, el Centro Vascular Colombiano Clínica Santa María, en adelante Clínica Santa María, realizó importación temporal al territorio aduanero nacional de un equipo tomógrafo computarizado Somatom Definition Flash con sus respectivos accesorios, por US$ 1.360.000. Dicha importación se efectuó mediante la declaración temporal de importación No. 872014000236628-1.
El 28 de noviembre de 2014, la Clínica Santa María solicitó concepto al Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro para efectos de exención de IVA del referido equipo, con fundamento en lo previsto en el artículo 480 del E.T, que trata sobre bienes exentos de ese gravamen.
El 17 de marzo de 2015, la Clínica Santa María solicitó prórroga de la importación temporal por tres meses, con el fin de aportar ante la DIAN el concepto del Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro, pues a esa fecha dicha entidad no había resuelto la solicitud.
El 18 de junio de 2015, ante la dilación en resolver la solicitud del concepto presentada ante el Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro, la Clínica Santa María nacionalizó el equipo mediante la declaración de importación No. 0500700692179 -6, en la que se liquidó y pagó el IVA por $552.388.000.
El 29 de septiembre de 2015, la demandante fue notificada de la Resolución No. 009183 de 22 de septiembre de 2015 proferida por el Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro, mediante la cual otorgó la exención del IVA para la importación del tomógrafo computarizado Somatom Definition Flash.
El 2 de junio de 2016, la Clínica Santa María solicitó a la DIAN que profiriera liquidación oficial de corrección para efectos de la devolución del IVA pagado en exceso.
El 3 de noviembre de 2016, mediante Resolución No. 01842, la DIAN negó la solicitud de liquidación oficial de corrección porque la resolución del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro debe presentarse al momento de la presentación y aceptación de la declaración de importación del bien donado, no después, como ocurrió en este asunto.
Contra esa decisión, la demandante presentó recurso de reconsideración.
El 19 de abril de 2017, la DIAN profirió la Resolución No. 00438 que confirmó la decisión objeto de recurso.
DEMANDA
La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho establecido en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones:
«1. La nulidad de la Resolución No. 01842 de 3 de noviembre de 2016, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Aduanas de Barranquilla y notificada el 8 del mismo mes y año, mediante la cual se niega una solicitud de liquidación oficial de corrección para efectos de devolución; y de la Resolución No. 00438 de 19 de abril de 2017, la cual fue notificada por correo el 26 del mismo mes y año, por medio de la cual el Jefe de División de Gestión Jurídica de la Dirección Seccional de Aduanas de Barranquilla resolvió el recurso de reconsideración.
2. Declarada la nulidad de la actuación administrativa descrita, solicito que se restablezca el derecho del Centro Médico Cardiovascular Colombiano Clínica Santa María, declarando la procedencia de la correspondiente liquidación oficial de corrección de acuerdo a lo establecido en el inciso 1º del artículo 513 del Decreto 2685 de 1999 y ordenar la devolución del IVA pagado en exceso y/o como pago de lo no debido, según el literal a. del artículo 548 del mismo Decreto 2685, por el valor de $552.388.000, suma indexada de acuerdo con la ley.
3. Declarada la nulidad de la actuación antes descrita, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 365 del Código General del Proceso, solicito condenar en costas a la entidad demandada en virtud de su actuación.”
Invocó como disposiciones violadas, las siguientes:
· Artículos 29 y 95, numeral 9, de la Constitución Política.
· Artículos 480 y 683 del Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989).
· Artículo 513 del Decreto 2685 de 1999.
· Artículo 438 de la Resolución DIAN No. 4240 de 2000.
Como concepto de la violación expuso, lo siguiente:
Procedencia de la solicitud de liquidación oficial de corrección con motivo de devolución de IVA pagado en exceso
Contrario a lo expresado por la DIAN, existió justificación para aportar el concepto proferido por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro en una fecha posterior al proceso de legalización de importación, porque está demostrado que el referido concepto fue notificado el 29 de septiembre de 2015, esto es, después del vencimiento de la declaración de importación temporal e inclusive después de la presentación declaración de importación No. 0500700692179-6 de 18 de junio de 2015.
Se cumplieron los requisitos sustanciales previstos en el artículo 48 del Estatuto Tributario para ser beneficiaria de la exención de IVA, pues el presente asunto trata de la importación de equipos de salud, que fueron donados por personas extranjeras a una entidad sin ánimo de lucro. Además, se cumplieron los requisitos formales previstos en dicha norma, porque se aportó la certificación expedida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, mediante la cual se otorgó la exención de IVA.
Admitir la posición presentada por la DIAN en las resoluciones demandadas vulnera el derecho el derecho a la exención del pago del impuesto que le asiste a la actora, toda vez que el derecho a la exención del bien importado se vería sometido a la agilidad del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro para proferir la certificación favorable a que hace referencia el artículo 480 del E.T.
Sobre este punto, se resalta que entre la presentación de la solicitud ante el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro y la notificación de la Resolución 9183 de 2015 de dicho comité (29 de septiembre de 2015), transcurrieron más de 10 meses. Por ello, y ante la dilación de la mencionada entidad, no fue posible allegar oportunamente la certificación ante la administración tributaria.
En consecuencia, la actora efectuó la nacionalización y el pago del IVA, porque en ese momento no tenía el documento requerido para cumplir el requisito formal y hacerse beneficiaria de la exención. Por ello, una vez fue otorgada la certificación por parte del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro presentó solicitud ante la DIAN para que se corrija dicha situación y se aplique el tratamiento preferencial previsto en el artículo 480 del E.T.
Además, en sentencia de 23 de abril de 2009 el Consejo de Estado, Sección Cuarta analizó un asunto con similares supuestos fácticos, en el que se aceptó que se presente la certificación para acreditar el bien como exento del IVA, de forma posterior a la declaración de importación, con la solicitud de liquidación oficial de corrección.
Así mismo, el artículo 513 del Estatuto Aduanero prevé la liquidación oficial de corrección como mecanismo idóneo para corregir errores en la declaración de importación y que estos se encuentren relacionados con “tratamientos preferenciales”.
De acuerdo con el artículo 438 de la Resolución DIAN No. 4240 de 2000, la liquidación de corrección procede, a solicitud de parte, cuando se trate de establecer el monto real de los tributos aduaneros en los casos que se reclame pago en exceso. De igual forma, el artículo 548 del Decreto 2685 de 1999 establece los eventos en los que procede la devolución de tributos aduaneros pagados en exceso, dentro de los cuales se encuentra “cuando se hubiera liquidado en la declaración de importación y pagado una suma mayor a la debida por concepto de tributos aduaneros.” Además, el artículo 2 ibídem señala que al usuario aduanero no se le puede exigir más que aquello que la ley dispone.
De acuerdo con el Concepto 117 de 2003 proferido por la DIAN, existe pago en exceso cuando “el importador, al momento de efectuar la liquidación y/o pago de la declaración de importación, ha cometido un error que se ajusta a una de las eventualidades previstas de manera taxativa por el artículo 548 del Decreto 2585 de 1999 y consecuentemente ha pagado más dinero del que está obligado a sufragar en razón de la operación de importación.”
La administración aduanera solo puede rechazar la expedición de la liquidación oficial de corrección por inconsistencias o vicios de forma, pues en esta etapa procesal no le está permitido hacer análisis sobre aspectos de fondo. De ahí que, al cumplir con la totalidad de los requisitos exigidos en la norma, la solicitud realizada por la Clínica Santa María debió haber sido resuelta favorablemente.
Vulneración del procedimiento especial para la expedición de la liquidación oficial de corrección
El procedimiento para proferir la liquidación oficial de corrección se encuentra previsto en el Estatuto Aduanero. De ahí que, por ser norma especial, no sea aplicable lo señalado en el CPACA.
No obstante, la DIAN en el Oficio No. 1-87-201-241-158 de 24 de junio de 2016, adujo que era aplicable el artículo 34 del CPACA que reglamenta los procedimientos administrativos comunes y principales, por lo que desconoció el procedimiento especial previsto en el Estatuto Aduanero, que reglamenta la liquidación oficial de corrección.
CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA
La DIAN propuso la excepción de falta de competencia por razón de territorio y, además, se opuso a las pretensiones de la demanda, de la siguiente forma:
Se configura la excepción de “falta de competencia por razón del territorio” porque las declaraciones de importación fueron presentadas ante la DIAN Seccional Barranquilla y fue esa seccional la que expidió los actos administrativos objeto de la presente demanda. Luego, el competente para conocer del presente asunto es el Tribunal Administrativo del Atlántico y no el Tribunal Administrativo de Antioquia.
En lo que concierne al fondo del asunto, debe tenerse en cuenta que para efectos de la exención, la DIAN verificó que se cumplieran los requisitos señalados en los artículos 480 del E.T y 13 del Decreto 4400 de 2004, en concordancia con el Decreto 2685 de 1999 y el Oficio No. 026630 de 20 de abril de 2014 de la Dirección de Gestión Jurídica de DIAN.
El artículo 480 del Estatuto Tributario prevé una condición de obligatorio cumplimiento para tener derecho a la exención del IVA. De modo que si el interesado no anexa a la declaración de importación, la calificación favorable del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro y “no invoca el código correspondiente”, no tiene derecho a la aplicación del 0% del IVA.
La norma es clara en establecer la oportunidad y de qué manera el importador debía acreditar que tenía derecho a la exención del IVA, esto es, con anterioridad a la presentación y aceptación de la declaración de importación, máxime si se considera que la calificación favorable del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro se debe obtener de forma previa a la importación.
En consecuencia, en el presente asunto no procede la devolución de dineros cancelados por concepto de tributos aduaneros porque, al momento de la presentación y aceptación de la declaración de importación, no había lugar a la exención de IVA, pues no fue aportada la calificación favorable del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro.
Además, no se cumplen las causales establecidas en el artículo 513 del Decreto 2685 de 1999 para proferir una liquidación oficial de corrección.
Así mismo, se resalta que el Consejo de Estado, en concepto 003 del 17 de julio de 2012, señaló que no es posible aportar la certificación para que se aplique la exención de IVA en una etapa posterior a la nacionalización del bien importado, pues el importador debió obtenerla previamente.
TRAMITE DE PRIMERA INSTANCIA
En audiencia inicial celebrada el 26 de julio de 2018 el magistrado del Tribunal Administrativo de Antioquia declaró probada la excepción de falta de competencia en razón del territorio, propuesta por la demandada, con fundamento en lo previsto en el artículo 156 del CPACA, pues la declaración de importación fue presentada ante la DIAN Seccional Barranquilla y fue esa Seccional la que profirió los actos administrativos demandados.
En consecuencia, remitió por competencia el expediente al Tribunal Administrativo del Atlántico, de conformidad con el artículo 16 del Código General del Proceso.
El 11 de octubre de 2018, el Tribunal Administrativo del Atlántico avocó conocimiento del presente asunto.
SENTENCIA APELADA
El Tribunal Administrativo del Atlántico accedió a las pretensiones de la demanda, con base en lo siguiente:
Aclaró que es procedente la exención del IVA en aquellas importaciones de equipos y bienes donados a entidades sin ánimo de lucro, que sean destinados a la atención de la salud de los ciudadanos, para lo cual debe aportarse concepto proferido por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, acorde con lo dispuesto en el inciso 1 del artículo 480 del E.T, modificado por el artículo 32 de la Ley 633 de 2000, y el Decreto 440 de 2004.
Está demostrado que la demandante, mediante agencia de aduanas, presentó el 17 de marzo de 2015, declaración de importación con autoadhesivo 238110133354718 del tomógrafo computarizado Sotom definition flash.
Así mismo, está acreditado que el 22 de septiembre de 2015, el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro profirió la Resolución No. 009183, mediante la que otorgó la exención del impuesto sobre las ventas, prevista en el artículo 480 del Estatuto Tributario a la Clínica Santa María, en la importación del referido tomógrafo.
Con fundamento en la sentencia de 12 de mayo de 2010, proferida por la Sección Cuarta del Consejo de Estado, Consejero Ponente William Giraldo Giraldo, concluyó que la resolución expedida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro puede allegarse de forma posterior a la declaración de importación y que en ese momento el importador está facultado para solicitar la expedición de la liquidación oficial de corrección.
Por lo anterior, consideró que era aplicable la exención del IVA a la importación realizada por la Clínica Santa María, pues con la solicitud de liquidación oficial de corrección aportó la Resolución No. 0089183 de 22 de septiembre de 2015, proferida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro.
De otro lado, señaló que la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado ha previsto que si bien el Estatuto Aduanero no reglamenta el evento en que el importador paga el IVA respecto de un bien exento, ese hecho no conlleva la pérdida de dicho beneficio, pues en estos casos debe tenerse en cuenta la norma civil sobre el pago de lo no debido.
Indicó que el artículo 513 del Decreto 2685 de 1999 prevé que la autoridad aduanera puede expedir liquidación oficial de corrección cuando se presenten los siguientes errores en las declaraciones de importación: “(…) modalidad o tratamientos preferenciales”. Así mismo, el artículo 548 ibídem establece los eventos en que se puede solicitar ante la administración de aduanas la devolución de los tributos aduaneros pagados en exceso. De modo que la demandada debió proferir la liquidación oficial de corrección y acceder a la solicitud de devolución del pago de lo no debido.
Advirtió que en el presente asunto debe darse prelación al derecho sustancial sobre el formal, pues el legislador pretendió “cobijar con tratamiento preferencial el IVA aquella importación de equipos y bienes donados a entidades sin ánimo de lucro que sean destinados a la atención de salud de los ciudadanos y no hay razón para que [por] la tardanza de la misma DIAN en expedir la resolución que otorga la exención, el contribuyente se vea abocado a pagar un IVA, a sabiendas de la exención aludida”.
En consecuencia, accedió a las pretensiones de la demanda y declaró la nulidad de los actos administrativos demandados. A título de restablecimiento del derecho, ordenó a la DIAN que expidiera liquidación oficial de corrección y devolviera la suma de $552.388.000, previas compensaciones a que haya lugar. Además, que sobre la suma referida liquidara los intereses corrientes de que trata el artículo 863 del E.T. a la tarifa prevista en el artículo 864 ibídem, calculados desde la fecha de notificación del acto que negó la devolución hasta la fecha de ejecutoria del presente fallo y los intereses moratorios, a partir del día siguiente a la ejecutoria de la sentencia hasta la fecha de pago.
No condenó en costas.
RECURSO DE APELACIÓN
La demandada interpuso recurso de apelación en el que reiteró que no está en discusión que la demandante tiene derecho a la exención. Sin embargo, no cumplió con el procedimiento para recibir dicho beneficio, pues al momento de presentar la declaración de importación no allegó el concepto proferido por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro.
Sobre el particular, indicó que el artículo 121 del Decreto 2685 de 1999 establece los documentos soporte que debe presentar el importador con la declaración de importación, entre los que se encuentran “certificados de sanidad y aquellos otros documentos exigidos por normas especiales, cuando hubiere lugar”.
Advirtió que no presentar junto con la declaración de importación el concepto proferido por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro para acreditar un trato preferencial, y a su vez pagar los tributos aduaneros y después pretender la devolución de las sumas pagadas voluntariamente implica que se desestabilice la economía del país, porque ese dinero ingresa al patrimonio de la Nación y es el sustento económico de la misma.
Afirmó que el espíritu del legislador al exigir que al momento de la importación se acrediten los documentos que soportan el ingreso de las mercancías al país es salvaguardar las condiciones del mercado y que se cumplan las normas que reglamentan el pago de los tributos aduaneros.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN
La demandante reiteró los argumentos expuestos por el Tribunal en la sentencia de primera instancia y solicitó que se confirme el fallo apelado.
La demandada insistió en los argumentos expuestos en la apelación. Así mismo, pidió que se revoque la condena en costas, puesto que no se demostró que se causaran (sic).
El Ministerio Público solicitó que se confirme la sentencia de primera instancia, porque está demostrado que el bien importado tenía un tratamiento preferencial y, por ende, el importador no debía pagar el IVA. Además, que era procedente la solicitud de corrección de la declaración de importación para solicitar la devolución del pago de lo no debido.
CONSIDERACIONES DE LA SALA
De conformidad con lo expuesto en la apelación, la Sala analiza si la DIAN debía expedir o no a la actora liquidación oficial de corrección para obtener la devolución del IVA pagado en la importación de un bien exento respecto del cual allegó el concepto del Comité de Entidades sin Ánimo de Lucro después de la presentación de la declaración de importación.
La Sala anticipa que confirma la sentencia apelada, según el siguiente análisis:
En cuanto a los bienes donados exentos del impuesto sobre las ventas, el artículo 480 prevé:
“ARTÍCULO 480. BIENES DONADOS EXENTOS DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. Estarán excluidos del impuesto sobre las ventas las importaciones de bienes y equipos destinados al deporte, a la salud, a la investigación científica y tecnológica, y a la educación, donados a favor de entidades oficiales o sin ánimo de lucro, por personas o entidades nacionales o por entidades, personas o gobiernos extranjeros, siempre y cuando obtengan calificación favorable en el comité previsto en el artículo 362. Así mismo, estarán excluidas del impuesto las importaciones de los bienes y equipos para la seguridad nacional con destino a la Fuerza Pública.
También está excluida del impuesto sobre las ventas, la importación de bienes y equipos que se efectúen en desarrollo de convenios, tratados, acuerdos internacionales e interinstitucionales o proyectos de cooperación, donados a favor del Gobierno Nacional o entidades de derecho público del orden nacional por personas naturales o jurídicas, organismos multilaterales o gobiernos extranjeros, según reglamento que expida el Gobierno Nacional.
PARAGRAFO. La calificación de que trata este artículo, no se aplicará para las Entidades Oficiales.” (Se destaca)
Así mismo, el Decreto 4400 de 2004, en el artículo 13, reglamentó el artículo 480 del E.T., de la siguiente manera:
“Artículo 13. Bienes donados excluidos del IVA. Para efectos de la exclusión del impuesto sobre las ventas de los bienes de que trata el artículo 480 del Estatuto Tributario, las entidades sin ánimo de lucro beneficiarias de las donaciones deberán solicitarla al Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro. (…)
(…)
El Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, expedirá Resolución sobre la procedencia o no de la exoneración del IVA para el bien importado con destino a ser donado, contra la cual proceden los recursos de reposición y apelación previstos en el Código Contencioso Administrativo.
La Resolución expedida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, deberá presentarse al momento de legalizar el proceso de importación y conservarse como documento soporte de la declaración de importación.
(…)”
De igual forma, el artículo 362 del E.T., contempla que el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro está integrado de la siguiente forma:
“ARTÍCULO 362. COMITÉ DE CALIFICACIONES. El comité de entidades sin ánimo de lucro estará integrado por el Ministro de Hacienda y Crédito Público o su delegado, quien lo presidirá, el Director de Aduanas o su delegado y el Director de Impuestos o su delegado, quien actuará como secretario del mismo.”
Y el artículo 363 [literal a] del E.T asigna como función del Comité, la de calificar las importaciones de bienes a que se refiere el artículo 480 del Estatuto Tributario” para efecto de la exención del impuesto sobre las ventas a dichas importaciones”.
De acuerdo con lo previsto en el artículo 480 del Estatuto Tributario, los bienes y equipos destinados a la salud donados a entidades sin ánimo de lucro por personas o entidades extranjeras se encuentran exentos del impuesto sobre las ventas. Dicha exención se encuentra condicionada a que el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, expida la resolución sobre la procedencia de la exención, acto que debe presentarse al momento de legalizar el proceso de importación y constituye soporte de la declaración de importación.
Es de anotar que la jurisprudencia de esta Sección ha establecido que la certificación requerida para acreditar la exención o exclusión del IVA puede ser allegada en una etapa posterior al momento de la presentación y aceptación de la declaración de importación. Lo anterior, con el fin de que el importador pueda reclamar el derecho que le otorga la ley vigente al momento de realizar la importación.
Sobre el particular, se destacan las siguientes providencias:
– En sentencia de 25 de noviembre de 2004, se resolvió acción de nulidad en la que se solicitó la nulidad del Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No. 003, en el aparte que establecía que “el momento único y oportuno para allegar la certificación o documento que acredite el derecho a invocar la exclusión del impuesto cuando sea del caso, no siendo de recibo en una etapa posterior.”
En dicha providencia se declaró la nulidad del aparte citado con fundamento en que la norma no contempla que no pueda ser allegada la certificación que acredita la exclusión del IVA en una etapa posterior a la presentación de la declaración de importación y reclamar el derecho que le otorgaba la ley vigente al momento de efectuar la importación. Al respecto la Sección sostuvo lo siguiente:
“Se tiene entonces que tanto de la normatividad tributaria como de la aduanera surge la condición específica para que se reconozca el beneficio de la exclusión del IVA en la importación de elementos y equipos destinados al desarrollo de programas del medio ambiente, consistente en la acreditación de su destinación mediante la certificación expedida por el Ministerio del Medio Ambiente en el momento de presentación y aceptación de la declaración de importación, tal como se indica en el inciso cuarto del aparte del concepto acusado. Pero lo que si no se infiere de norma alguna, es que la misma certificación no pueda ser “de recibo en una etapa posterior”, cuando el importador que por cualquier circunstancia no la haya obtenido previamente y por la misma razón tampoco haya solicitado en la declaración de importación el beneficio de la exclusión del IVA, decida reclamar con posterioridad al derecho que le otorgaba la ley vigente al momento de realizar la importación, acudiendo a los procedimientos aduaneros establecidos para hacer viable tal reconocimiento.” (Se destaca)
– En sentencia de 23 de abril de 2009, la Sección resolvió un asunto en que la certificación del Ministerio de Medio Ambiente para acreditar la exclusión de IVA de los bienes importados fue expedida con posterioridad a la presentación de la declaración importación y al pago de los tributos. Por esa razón, fue allegada con la solicitud de que se profiriera liquidación oficial de corrección.
En esa decisión se expresó que el contribuyente tiene derecho a solicitar la liquidación de corrección a efectos de devolución del IVA pagado, así:
“En el caso sub examine, el importador solicitó el 11 de febrero de 2002 al Ministerio del Medio Ambiente la certificación para acreditar como bienes excluidos del impuesto a las ventas los equipos y materiales que importó, la cual fue expedida el 18 de junio de 2002, es decir con posterioridad a la presentación de las declaraciones del 7 y el 13 de junio de 2002. Por consiguiente, se infiere que el actor no hizo cosa distinta que declarar y pagar un tributo del cual se encontraba exento de pago, pero que ante la falta de la certificación requerida no podía esgrimir ese beneficio.
En consecuencia, tal como lo ha dicho la jurisprudencia de esta Corporación, al cumplir con la exigencia prevista en el artículo 424-5 para que proceda la exclusión del IVA, y una vez obtenida la certificación emitida por el Ministerio del Medio Ambiente sobre la destinación de los equipos y maquinaria importados, tiene el contribuyente el derecho de solicitar la liquidación de corrección a efectos de la devolución del IVA pagado.
Además, señaló debe primar el derecho de lo sustancial sobre lo formal, máxime si se tiene en cuenta que la norma previó la facultad de corregir:
“En conclusión, la existencia de una norma superior de la cual emana directamente el derecho a la excepción (sic) del IVA implícito; los antecedentes que ponen de manifiesto los vicios de ilegalidad del Decreto 1344 de 1999 y las pruebas que obran en el proceso, son elementos que no pueden desconocerse, so pretexto de no haberse indicado en las declaraciones de importación “el fundamento de la exención” como está previsto en el artículo 22 del Decreto 1909 de 1992, o no haberse allegado en dicha oportunidad la prueba pertinente, como lo pretende la recurrente, pues sobre tales formalidades prevalece el derecho sustancial, en cumplimiento del mandato constitucional contenido en el artículo 228 de la Carta Política, toda vez que existe la facultad de corregir, y la demandante bien podía efectuar la corrección en su favor, determinando su derecho a la exención, cumpliendo como lo hizo, todos los requisitos que señalan las normas aduaneras aplicables”.(negrilla fuera de texto)
– En fallo del 12 de mayo de 2010 se reiteró lo expuesto en la sentencia de 13 de octubre de 2005, atinente a que el importador tiene derecho a pedir la corrección de la declaración de importación con posterioridad al levante de la mercancía. Además, que la norma no indica que la certificación para acreditar que el bien importado se encuentra excluido no puede ser “de recibo en una etapa posterior”.
– En sentencia de 7 de mayo de 2015, relativa a la oportunidad para acreditar el presupuesto legal de la exclusión del IVA, la Sección reiteró lo señalado en la sentencia proferida 29 de agosto de 2002, así:
“En efecto, de la normatividad interpretada no se desprende ninguna regulación probatoria acerca de la oportunidad en la que el importador debe acreditar el presupuesto de exclusión, como tampoco que la circunstancia de su no obtención o solicitud previa a la importación, tenga como consecuencia que se agote el derecho, ni colegirse que la causación del gravamen esté condicionada a la obtención o a demostración de la solicitud previa del certificado expedido por la Dirección General de Comercio Exterior del Ministerio de Comercio Exterior, o que de no tramitarse previamente a la importación, surja que el bien importado está gravado y en consecuencia se pierda el derecho al tratamiento especial.
Ahora bien, en el caso concreto se encuentran probados los siguientes hechos:
– El 7 de octubre de 2014, la Clínica Santa María, mediante declaración de importación No. 872014000236628-1, sin liquidar el IVA, realizó importación temporal de un equipo tomógrafo computarizado Sotom definition flash con sus respectivos accesorios, por valor total de $2.944.604.000. No se discute que la actora es una entidad sin ánimo de lucro y que el equipo médico fue donado por personas extranjeras. Tampoco se discute la procedencia de la exención.
– El 28 de noviembre de 2014, la demandante solicitó al Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro la exención del IVA para la importación del referido tomógrafo, con fundamento en los artículos 488 del E.T y 13 del Decreto 4400 de 2004.
– El 17 de marzo de 2015, la Clínica Santa María solicitó una prórroga de tres meses de la importación temporal, realizada mediante la declaración de importación No. 872015000045471-1.
– La Clínica Santa María nacionalizó el referido equipo mediante importación ordinaria con declaración de importación No. 0500700692179-6 de 18 de junio de 2015. En dicha declaración liquidó y pagó el IVA por $552.388.000.
– El 22 de septiembre de 2015, el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro profirió la Resolución No. 9183, mediante la cual otorgó la exención del IVA.
– El 3 de junio de 2016, el Centro Cardiovascular Clínica Santa María presentó ante la DIAN solicitud de liquidación de corrección para efectos de devolución, sobre la declaración de importación con formulario No. 0500700692179-6, con fundamento en que liquidó y pagó una suma mayor por concepto de IVA, a causa de la imposibilidad de presentar el concepto favorable expedido por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro. Por ello, anexó a dicha solicitud la referida resolución que contiene el concepto favorable de la exención de IVA.
– El 3 de noviembre de 2016, la DIAN profirió la Resolución No. 01842 en la que negó la solicitud de proferir la liquidación oficial de corrección para efectos de devolución, con fundamento en que la resolución proferida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro debe presentarse “al momento de la presentación y aceptación de la declaración de importación del bien donado, para efectos de que opere la exención del respectivo IVA” y no en un momento posterior como ocurrió en el presente asunto.
– El 19 de abril de 2017, la DIAN expidió la Resolución No. 00438 mediante la cual resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la Clínica Santa María, en el sentido de confirmar la decisión cuestionada.
En el asunto en estudio está demostrado que la demandante realizó la importación temporal del bien con el fin de aportar a la declaración de importación la resolución de procedencia de la exención, proferida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro. Sin embargo, dicha resolución fue expedida en una fecha posterior a la presentación de la declaración de importación, por lo que le fue imposible a la demandante aportarla con dicha declaración.
Por ello, en la declaración de importación ordinaria, la actora liquidó y pagó el IVA, pues no contaba con la resolución del Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, requisito para ser beneficiaria de la exención de ese impuesto.
Y, posteriormente, con fundamento en el artículo 513 del Estatuto Aduanero solicitó a la DIAN que le expidiera liquidación oficial de corrección para obtener la devolución del IVA pagado, pues el bien importado está gravado a tarifa cero.
De modo que de la normativa aplicable, la jurisprudencia de la Sección y los hechos probados, se concluye que, contrario a lo afirmado por la DIAN, la resolución proferida por el Comité de Entidades Sin Ánimo de Lucro, relativa a la procedencia de la exención de IVA en la importación, puede presentarse después de la declaración de importación. Lo anterior, por cuanto, siguiendo el criterio de la Sección, la norma que consagra la exención de IVA (artículo 480 del E.T) no dispone que dicha resolución “no pueda ser “de recibo en una etapa posterior”, cuando el importador que por cualquier circunstancia no la haya obtenido previamente y por la misma razón tampoco haya solicitado en la declaración de importación el beneficio […], decida reclamar con posterioridad al derecho que le otorgaba la ley vigente al momento de realizar la importación, acudiendo a los procedimientos aduaneros establecidos para hacer viable tal reconocimiento.”
Por ello, la Sala encuentra procedente la solicitud de liquidación oficial de corrección presentada por la demandante para la devolución del monto pagado por concepto de IVA, pues el artículo 513 del Decreto 2685 de 1999 señala que esta procede en el evento en que se presentan errores en las declaraciones de importación con ocasión de tratamientos preferenciales.
Además, el artículo 548 del Estatuto Aduanero contempla que es posible pedir a la administración aduanera la devolución de los tributos aduaneros y demás sumas pagadas en exceso, así:
“ARTÍCULO 548. PROCEDENCIA DE LA DEVOLUCIÓN. Podrá solicitarse ante la Administración de Aduanas Nacionales, con jurisdicción y competencia aduanera en el lugar donde se efectuó el pago, la devolución de los tributos aduaneros y demás sumas pagadas en exceso, en los siguientes eventos:
a) Cuando se hubiere liquidado en la declaración de Importación y pagado una suma mayor a la debida por concepto de tributos aduaneros o,
b) Cuando se hubiere pagado una suma mayor a la liquidada y debida por concepto de tributos aduaneros o,
c) Cuando se hubiere presentado la declaración de Importación y pagado los tributos aduaneros sin obtener la autorización del levante de la mercancía o cuando éste se hubiere obtenido sólo en forma parcial o,
d) Cuando se hubiere efectuado pagos por concepto de derechos antidumping o compensatorios provisionales y estos no se impongan definitivamente.
(…)”
Así mismo, como lo ha precisado la Sección en asuntos similares “ al cumplir con la exigencia prevista en el artículo […] para que proceda la exclusión [o exención] del IVA, y una vez obtenida la certificación emitida por […], tiene el contribuyente el derecho de solicitar la liquidación de corrección a efectos de la devolución del IVA pagado.
Frente a los argumentos de la DIAN en el sentido de que el pago de tributos aduaneros para su posterior devolución implica que se desestabilicen los recursos de la Nación y que deben salvaguardarse las normas que regulan el pago de tributos aduaneros, se advierte que en materia aduanera debe prevalecer el principio de justicia y tenerse en cuenta que “el Estado no aspira a que al usuario aduanero se le exija más que aquello que la misma Ley pretende” (artículo 2 del Decreto 2685 de 1999 o Estatuto Aduanero.
Además, como lo ha precisado la Sección en asuntos similares, frente a la formalidad de la oportunidad de presentar el certificado o acto que acredite el beneficio, prevalece el derecho sustancial al beneficio (artículo 228 de la Constitución Política), “toda vez que existe la facultad de corregir, y la demandante bien podía efectuar la corrección en su favor, determinando su derecho a la exención, cumpliendo como lo hizo, todos los requisitos que señalan las normas aduaneras aplicables”.
De ahí que, la DIAN debió resolver de forma favorable la petición de liquidación de corrección presentada por la Clínica Santa María para la devolución del IVA indebidamente pagado.
En consecuencia, se confirma el fallo de primera instancia proferido por el Tribunal Administrativo del Atlántico.
Costas
De conformidad con lo dispuesto en los artículos 188 del CPACA y 365 del CGP, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso), comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.
En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,
FALLA
PRIMERO: CONFIRMAR la sentencia de primera instancia.
SEGUNDO: RECONOCER personería al abogado Mauricio Andrés del Valle Chacón, en los términos del poder que está en el folio 302, para que actúe en representación de la DIAN.
ACEPTAR la renuncia del abogado Mauricio Andrés del Valle Chacón, de conformidad con el memorial que está en el folio 317.
RECONOCER personería a la abogada Carolina Jerez Montoya, en los términos del poder que está en el folio 324, para que actúe en representación de la DIAN.
TERCERO: NO CONDENAR en costas.
Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.
La presente providencia se aprobó en la sesión de la fecha.
(Con firma electrónica)
STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO
Presidenta de la Sección
(Con firma electrónica)
MILTON CHAVES GARCÍA
(Con firma electrónica)
JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ
Folios 250 a 251.
Folios 73 y 74 del cuaderno principal.
Sentencia de 25 de noviembre de 2004, exp 13533, Consejero Ponente Juan Ángel Palacio Hincapié.
Sentencia de 23 de abril de 2009, exp 16269, Consejero Ponente Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.
Ibídem.
Sentencia de 12 de mayo de 2010, exp 17192, Consejero Ponente William Giraldo Giraldo.
Sentencia de 13 de octubre de 2005, exp 14822, Consejera Ponente Ligia López Díaz.
Sentencia de 7 de mayo de 2015, exp 19832, Consejero Ponente Jorge Octavio Ramírez Ramirez.
Sentencia de 29 de agosto de 2002, exp 12473, Consejero Ponente Juan Ángel Palacio Hincapié.
ARTÍCULO 513. LIQUIDACIÓN OFICIAL DE CORRECCIÓN.
La autoridad aduanera podrá expedir Liquidación Oficial de Corrección cuando se presenten los siguientes errores en las declaraciones de importación: subpartida arancelaria, tarifas, tasa de cambio, sanciones, operación aritmética, modalidad o tratamientos preferenciales.
Sentencia de 25 de noviembre de 2004, exp 13533, Consejero Ponente Juan Ángel Palacio Hincapié.
Sentencia de 23 de abril de 2009, exp 16269, Consejero Ponente Hugo Fernando Bastidas Bárcenas