En aplicación de los principios de prohibición de doble sanción por la misma infracción y de prevalencia de la sustancia sobre la forma, cuando un registro de importación es común a varias declaraciones de importación y en el control simultáneo o posterior se encuentra que no está vigente, el hecho constitutivo de infracción a que hace referencia el numeral 2.1 del artículo 615 del Decreto 1165 de 2019, se configura no en relación a cada una de las declaraciones de importación presentadas, sino frente al conjunto de declaraciones de importación que el declarante se vio obligado a presentar al momento de la nacionalización de las mercancías, teniendo en cuenta que el formulario 500 solo admite una subpartida arancelaria, y para las cuales se adjuntó como soporte el registro de importación vencido.

OFICIO ADUANERO Nº 0425

18-03-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0425

Bogotá, D.C.

Tema: Aduanas

Descriptores: Sanción documentos soporte

Fuentes formales: Artículos 2, 176, 177, Numeral 2.1 Artículo 615 Decreto 1165 de 2019, Artículo 526 Resolución 046 de 2019.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria solicita aclaración respecto a la aplicación de la sanción contemplada en el numeral 2.1. del artículo 615 del Decreto 1165 de 2019, cuando se presentan varias declaraciones de importación de una mercancía procedente de zona franca por agrupamiento de documentos, en los términos del artículo 526 literal a) de la Resolución 046 de 2019, y sobre las cuales al momento de la inspección, el inspector encuentra que el registro de importación se encontraba vencido, exigiendo el pago de la sanción a que hace referencia dicho numeral 2.1 por cada una de las declaraciones de importación presentadas en las cuales se indicó como documento soporte dicho registro.

La peticionaria consulta si la sanción citada se debe aplicar por embarque o por declaración de importación.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El Decreto 1165 de 2019 establece las disposiciones de naturaleza sustancial que determinan el alcance de la obligación aduanera en materia de importaciones, los términos, condiciones y oportunidad para la presentación de la declaración de importación, los documentos soportes requeridos de acuerdo al tipo de mercancía, las modalidades de importación, los tipos de declaración y los aspectos para determinar los tributos aduaneros exigibles en la importación.

Todos estos aspectos deben se (sic) cumplidos por el declarante teniendo en cuenta la forma previstas en el marco normativo para el procedimiento de nacionalización de una mercancía, sopena que configure el abandono legal, la aplicación de sanciones o la aprehensión de la mercancía, ya sea en el control simultáneo o posterior.

Frente a los requisitos de forma para dar cumplimiento a la obligación aduanera de presentar la declaración de importación. según las normas sustantivas citadas, el artículo 176 del Decreto 1165 de 2019 indica que la DIAN establecerá la forma para presentar la declaración de importación, aspecto este que se define en el artículo 12 de la Resolución 0001 de 2012 y el artículo 1 de la Resolución 0004 de 2021, al prescribir y habilitar el formulario 500 para tal fin.

De la lectura de las instrucciones para el diligenciamiento de la declaración de importación (formularios 500) se indica lo siguiente:

“59. Subpartida arancelaria: Indique a nivel de diez (10) dígitos la Subpartida arancelaria por la cual se clasifica la mercancía que se está declarando. Solo podrá incluirse una (1) subpartida arancelaria por declaración, la cual puede estar amparada por uno o diferentes Registros (sic) o Licencias de Importación, pero comprendidas en un mismo documento de transporte” (resaltado nuestro)”

Así mismo, dichas instrucciones indican que en las casillas 42 a 45 se deben registrar el número y fecha tanto del manifiesto de carga, como del documento de transporte correspondiente.

Frente a estos mismos datos, para el caso particular de mercancía procedente de zona franca, el artículo 526 de la Resolución 046 de 2019 establece:

“ARTÍCULO 526. DILIGENCIAMIENTO DE LA DECLARACIÓN DE IMPORTACIÓN. El declarante, al momento de incorporar la información de la declaración de importación, consignará en la casilla correspondiente al número de manifiesto de carga, el número del formulario de movimiento de mercancías en zona franca que autorice el usuario operador para la salida de las mercancías de zona franca con destino al resto del territorio aduanero nacional.

En la casilla correspondiente al número del documento de transporte se tendrá en cuenta lo siguiente:

1. a)Cuando se trate de mercancías de origen extranjero almacenadas en zona franca, el número del documento de transporte con que ingresó la mercancía a zona franca.

Para las operaciones que impliquen el agrupamiento de mercancías amparadas en diferentes documentos de transporte, se diligenciará el número del documento de transporte que pertenezca al bien o bienes que predominen en la declaración, sin perjuicio de que los demás documentos de transporte de la mercancía sean incluidos en la casilla de descripción de la mercancía; (…)

El artículo 177 del Decreto 1165 de 2019 dispone que el declarante está obligado a obtener antes de la presentación y aceptación de una declaración de importación, los documentos indicados en el citado artículo, siendo claro que en el caso de documentos tales como el registro o la licencia de importación, puede corresponder a un único documento soporte donde está contenida la mercancía que corresponde a diferentes subpartidas arancelarias que van a ser objeto de importación. Dicho registro o licencia puede consumirse de la siguiente forma, lo cual lo decide el importador de acuerdo a sus necesidades logísticas:

(i) Totalmente, cuando el total de mercancía contenida en el registro o licencia, corresponde a la totalidad de la mercancía que llega al país al amparo de un documento de transporte o que sale de zona franca con un formulario de movimiento de mercancías.

(ii) Parcialmente, cuando la totalidad de la mercancía contenida en el registro o licencia llega al país con un único documento de transporte, pero se declara en diferentes momentos dentro del término de almacenamiento.

(iii) Parcialmente, cuando la mercancía contenida en el registro o licencia llega al país con diferentes documentos de transporte o sale con diferentes formularios de movimiento de mercancía de zona franca y, por ende, se declara en diferentes momentos.

Por lo anterior, si bien es cierto que la forma en que se utilice el registro o licencia de importación -total o parcialmente- depende únicamente del declarante, si al momento de cumplir la obligación de declarar la operación aduanera corresponde “n” subpartidas arancelarias, este se ve obligado a utilizar “n” declaraciones de importación, dado que el formulario dispuesto para tal fin, solo admite una subpartida, pudiendo en estos casos un documento soporte ser común en dicho momento a las “n” declaraciones de importación.

Si los documentos soporte requeridos no se encuentran vigentes, al momento de la presentación y aceptación de la declaración de importación, o respecto de las declaraciones anticipadas al momento de la inspección física o documental o al momento de la determinación de levante automático de la mercancía, se configura la infracción a que hace referencia el numeral 2.1 del artículo 615 del Decreto 1165 de 2019.

Del anterior análisis y en aplicación de los principios de prohibición de doble sanción por la misma infracción y de prevalencia de la sustancia sobre la forma, cuando un registro de importación es común a varias declaraciones de importación y en el control simultáneo o posterior se encuentra que no está vigente, el hecho constitutivo de infracción a que hace referencia el numeral 2.1 del artículo 615 del Decreto 1165 de 2019, se configura no en relación a cada una de las declaraciones de importación presentadas, sino frente al conjunto de declaraciones de importación que el declarante se vio obligado a presentar al momento de la nacionalización de las mercancías, teniendo en cuenta que el formulario 500 solo admite una subpartida arancelaria, y para las cuales se adjuntó como soporte el registro de importación vencido.

Sin embargo, la anterior conclusión no aplica cuando las “n” declaraciones presentadas se originan en la utilización parcial del registro de importación en diferentes momentos por parte del declarante, como se indicó en los numerales (ii) y (iii) anteriormente citados, pues es claro que dichas declaraciones se presentan en distintos momentos a voluntad de este.

Lo anterior no aplica, en los casos donde exista norma especial en la cual expresamente se indique, que el documento soporte correspondiente solo puede amparar una declaración de importación.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

El valor de la mercancía o de cualquiera de los elementos conformantes del valor en aduana, negociados en una moneda diferente al dólar de los Estados Unidos de América, será convertido a esta moneda aplicando el tipo de cambio vigente el último día hábil de la semana anterior a la fecha de presentación y aceptación de la declaración aduanera de las mercancías importadas. De este tratamiento se exceptúan los casos en los que el contrato de venta de las mercancías importadas estipula un tipo de cambio fijo, de acuerdo con lo establecido en la Opinión Consultiva 20.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la Organización Mundial de Aduanas (OMA).

OFICIO ADUANERO Nº 0409

17-03-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0409

Bogotá D.C.

Tema: Aduanas

Descriptor: Trafico Postal y Envíos Urgentes

Fuentes formales: Decreto 1165 de 2019 artículo 15, Resolución 046 artículo 270

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, presenta el peticionario la siguiente consulta:

¿Cuál es la tasa representativa del mercado que debe tenerse en cuenta para liquidar los tributos aduaneros de las importaciones hechas bajo la modalidad Tráfico Postal y Envíos Urgentes, la prevista en el artículo 15 del Decreto 1165 de 2019 o la prevista en el artículo 270 de la Resolución 046 de 2019?

Al respecto, las consideraciones del Despacho son las siguientes:

El artículo 15 del Decreto 1165 de 2019 establece:

“ARTÍCULO 15. CONVERSIONES MONETARIAS. El valor en aduana de las mercancías importadas se determinará en dólares de los Estados Unidos de América.

El valor de la mercancía o de cualquiera de los elementos conformantes del valor en aduana, negociados en una moneda diferente al dólar de los Estados Unidos de América, será convertido a esta moneda aplicando el tipo de cambio vigente el último día hábil de la semana anterior a la fecha de presentación y aceptación de la declaración aduanera de las mercancías importadas. De este tratamiento se exceptúan los casos en los que el contrato de venta de las mercancías importadas estipula un tipo de cambio fijo, de acuerdo con lo establecido en la Opinión Consultiva 20.1 del Comité Técnico de Valoración en Aduana de la Organización Mundial de Aduanas (OMA).

Los tipos de cambio serán los publicados por el Banco de la República o por la fuente oficial que determine la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), la que debe ser reconocida internacionalmente y de acceso gratuito para los usuarios aduaneros. Si la moneda de negociación no se encuentra entre aquellas que son objeto de publicación por el Banco de la República o por la fuente oficial que determine la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), podrá aplicarse el tipo de cambio certificado de acuerdo con cotizaciones o transacciones efectuadas por un banco comercial en el Territorio Aduanero Nacional, o por la Oficina Comercial de la Embajada del correspondiente país, acreditada en Colombia.

En los eventos previstos en el inciso anterior, el tipo de cambio será el vigente para el último día hábil de la semana anterior a la fecha de presentación y aceptación de la declaración aduanera de las mercancías importadas.

El valor en aduana expresado en dólares de los Estados Unidos de América se convertirá a pesos colombianos, teniendo en cuenta la tasa de cambio representativa de mercado que informe la Superintendencia Financiera o la entidad que haga sus veces, para el último día hábil de la semana anterior a la fecha de presentación y aceptación de la declaración aduanera.

Para la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes, la tasa de cambio será la vigente, el último día hábil de la semana anterior a la fecha de llegada de la mercancía. (…).”

Por su parte, el artículo 270 de la Resolución 046 de 2019, establece:

“ARTÍCULO 270. LIQUIDACIÓN Y RECAUDO DE TRIBUTOS ADUANEROS. La entrega de mercancías importadas bajo la modalidad de tráfico postal y de envíos urgentes, con excepción de los envíos de correspondencia, causa la obligación de cancelar: el gravamen arancelario correspondiente a la Subpartida arancelaria específica de la mercancía, o a la subpartida arancelaria 9807.10.00.00, 9807.20.00.00 del Arancel de Aduanas cuando el remitente no haya indicado expresamente la subpartida específica; y el impuesto a las ventas liquidado de acuerdo a la descripción de la mercancía.

En el mismo documento de transporte o guía, la empresa de mensajería especializada deberá liquidar los tributos aduaneros causados, al momento de la entrega de la mercancía a cada destinatario.

Para efectos de la liquidación de los tributos aduaneros, los intermediarios tomarán como base gravable el valor declarado por el remitente al momento del envío incrementado con los costos de transporte, y el valor de los seguros a la tasa de cambio vigente que corresponda al último día hábil de la semana anterior a la entrega de la mercancía al destinatario.

PARÁGRAFO. Los intermediarios de la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes podrán efectuar la liquidación de tributos con anterioridad a la entrega de la mercancía siempre que la misma se ajuste a las disposiciones previstas en el inciso tercero de este artículo.” (Resaltado es nuestro).

De las disposiciones antes transcritas se observa:

1. El Decreto 1165 de 2019, en su artículo 15, establece los términos y condiciones que deben tenerse en cuenta para la aplicación de la tasa de cambio que se debe utilizar en las diferentes operaciones del proceso de importación, especificando de manera expresa para la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes quela tasa de cambio será la que se encuentre vigente, el último día hábil de la semana anterior a la fecha de llegada de la mercancía.

2. De otra parte, el artículo 270 de la Resolución 046 de 2019, respecto de la liquidación y pago de los tributos aduaneros que deben realizar los intermediarios de la modalidad de trafico postal y envíos urgentes, precisa los elementos que deben tenerse en cuenta al momento de liquidar los tributos aduaneros en esta modalidad y en ese contexto indica que se aplica la tasa de cambio vigente que corresponda al último día hábil de la semana anterior a la entrega de la mercancía al destinatario.

3. Ahora bien, dada la naturaleza de las dos disposiciones, se observa que al ser el Decreto 1165 de 2019, norma de mayor jerarquía que la Resolución 046 de 2019, por cuanto esta última tiene el carácter reglamentario del mencionado decreto, las disposiciones (sic) de dicha resolución deben limitarse a desarrollar aquello que sea necesario para dar una correcta aplicación a la norma superior, la cual fue expresa en determinar que cual es la tasa de cambio aplicable para esta modalidad en particular.

En consecuencia, la tasa de cambio aplicable para efecto de la liquidación de los tributos aduaneros que se causen por la importación bajo la modalidad de trafico postal y envíos urgentes será la del último día hábil de la semana anterior a la fecha de llegada de la mercancía, de conformidad con el artículo 15 del Decreto 1165 de 2019.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–,dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión de Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria consulta lo siguiente: Una empresa colombiana importa repuestos desde Italia para venderlos a un cliente colombiano. Dicho cliente pide que los repuestos se los entregue en término CIF y que él se encarga de nacionalizarlos ¿Cómo le debe facturar la empresa colombiana a su cliente, en pesos colombianos y sin IVA? o ¿debe hacer una factura en dólares aun siendo colombiano el cliente?

OFICIO Nº 772

31-05-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-772

Bogotá, D.C.

Tema: Facturas e IVA

Descriptores: Importación y venta

Fuentes Formales: Artículos 11, 12, 15, 17, 174 y 180 del Decreto 1165 de 2019, Artículo 9 Resolución 1684 de la CAN, Artículos 420, 615, 616-1 y 617 Estatuto Tributario, Artículos 1.6.1.4.1. al 1.6.1.4.28 del Decreto 1625 de 2016, Artículo 73 Resolución 42 de 2020

Cordial Saludo

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria consulta lo siguiente: Una empresa colombiana importa repuestos desde Italia para venderlos a un cliente colombiano. Dicho cliente pide que los repuestos se los entregue en término CIF y que él se encarga de nacionalizarlos ¿Cómo le debe facturar la empresa colombiana a su cliente, en pesos colombianos y sin IVA? o ¿debe hacer una factura en dólares aun siendo colombiano el cliente?

Al respecto, se efectúan las siguientes consideraciones:

1. Acerca de la obligación de expedir factura de venta

Sea lo primero señalar que de los supuestos de hecho presentados por la peticionaria se desprenden dos operaciones de venta: (i) entre un vendedor en el exterior y un comprador colombiano, y (ii) entre dos personas nacionales ubicadas en el territorio colombiano.

De las anteriores operaciones económicas se originan dos tipos de facturas:

(i) De la venta internacional entre un comprador colombiano y un vendedor en el exterior. En este caso, la factura expedida por el vendedor extranjero contendrá los términos de la negociación que dio origen a la importación y esta obrará como documento soporte de la declaración de importación, así como será el documento que respaldará la operación comercial para efectos de la valoración de la mercancía importada. Para tal efecto, el artículo 9 de la Resolución 1684 de la CAN señala, entre otros requisitos, que la factura comercial expedida por el vendedor de la mercancía debe ser un documento original y en la moneda de la transacción comercial.

Sobre la moneda que debe contener la factura expedida por el vendedor internacional, es preciso señalar que debido a que el valor en aduanas de las mercancías importadas se determina en dólares de los Estados Unidos de América, cuando la mercancía es negociada en una moneda diferente al dólar, al momento de presentar la declaración de importación se hará la conversión monetaria a dólares, en los términos y condiciones del artículo 15 del Decreto 1165 de 2019.

(ii) De la venta entre dos personas nacionales ubicadas en el territorio colombiano. En este evento, la factura de venta o documento equivalente debe cumplir con las obligaciones en materia de facturación vigentes, de conformidad con los artículos 615, 616-1 y 617 del Estatuto Tributario, así como las disposiciones reglamentarias consagradas en los artículos 1.6.1.4.1. al 1.6.1.4.28 del Decreto 1625 de 2016 y en la Resolución 42 de 2020 (modificada por la Resolución 12 de febrero 9 de 2021). De acuerdo con el artículo 73 de la Resolución 42 de 2020, la moneda legal colombiana es la que debe utilizarse para realizar operaciones en nuestro país.

2. Configuración del hecho generador del impuesto sobre las ventas -IVA

De conformidad con el artículo 420 del Estatuto Tributario, son hechos generadores del impuesto sobre las ventas los siguientes:

(i) la venta de bienes corporales muebles (literal a), salvo las excepciones expresamente señaladas en la ley (cfr. literal a), y (ii) la importación de bienes corporales que no hayan sido expresamente excluidos de dicho impuesto (cfr. literal d).

En este orden de ideas, cuando una empresa colombiana compra una mercancía a un vendedor en el extranjero, para venderlo a su cliente domiciliado en el país, y este último es quien nacionaliza la mercancía importada surguen (sic) las siguientes obligaciones en relación con el impuesto sobre las ventas:

1. El impuesto se causará en la venta que efectúe la empresa colombia a su cliente ubicado en el país, siempre que, al momento de la venta,los bienes enajenados se encuentren en el territorio nacional. Esto pues, en términos generales, en la venta de bienes corporales muebles como hecho generador del IVA se impone la aplicación del principio de territorialidad, con lo cual la venta de bienes ubicados en el exterior al momento en que se transfiere jurídicamente su propiedad no genera el impuesto.

2. Para que el cliente adquiera la condición de importador, se endosa en propiedad el documento de transporte a su nombre, lo que conllevará a presentar la declaración de importación y el pago de los tributos aduaneros (arancel e IVA) causados con la importación, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 11, 12, 17, 174 y 180 del Decreto 1165 de 2019. Así, en este evento el impuesto sobre las ventas se causa con la importación, de conformidad con el literal d) del artículo 420 del Estatuto Tributario y el literal d) del artículo 429 del Estatuto Tributario, salvo las excepciones consagradas en la ley tributaria, y se liquidará y pagará con la declaración de importación de acuerdo con los artículos 17 y 180 del Decreto 1165 de 2019.

Ahora, es importante señalar que en un mismo caso el IVA se puede causar tanto respecto de la venta como de la importación del bien. Al respecto, el Concepto Unificado del Impuesto sobre las Ventas No. 001 de 2003 señala que la importación y la venta de bienes corporales se encuentran gravados con el impuesto sobre las ventas ya “…que son dos hechos jurídicos diferentes, cada uno se constituye en un hecho generador del impuesto”. (…) “En la importación, el Impuesto sobre las Ventas se causa por el solo hecho de la importación y en el entendido que el bien sea gravado, la posterior enajenación causará el impuesto dependiendo de la calidad de responsable… (…)” Como se observa, no puede válidamente hablarse que se presenta un « doble cobro» del impuesto, ya que se trata de dos operaciones sustancialmente diferentes en las que en una (importación), el sujeto pasivo es el importador y en la otra (venta) el sujeto pasivo es el comprador”.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Respecto de las mercancías que estén en una zona franca, los usuarios industriales de bienes, de servicios y los comerciales, ubicados o no en la misma zona franca, podrán celebrar entre sí negocios jurídicos relacionados con las actividades para las cuales fueron calificados y según el tipo de usuario de que se trate. Lo anterior, sin perjuicio del tratamiento de las disposiciones que el Estatuto Tributario y el ordenamiento jurídico establezcan para este tipo de operaciones.

OFICIO ADUANERO Nº 751

28-05-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-751

Bogotá, D.C.

Tema: Aduanas

Descriptores: Traslado mercancías entre usuarios zona franca

Fuentes formales: literal d) Artículo 429, literal g) artículo 481 Estatuto Tributario, Artículos 477, 482, 492 Decreto 1165 de 2019.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria expone la hipótesis de la venta de mercancías por parte de un usuario industrial de bienes a un tercero en el territorio aduanero nacional, la cual por instrucciones del adquiriente se traslada a otra zona franca donde sobre la misma serán prestados servicios logísticos, y posteriormente el tercero presentará la correspondiente declaración de importación para su ingreso al resto del territorio aduanero nacional. En razón a la anterior operación consulta:

1. Si en los casos de venta para la importación de bienes ubicados en Zona Franca es posible considerar que prima la importación como hecho generador y, en consecuencia, el vendedor podrá emitir una factura sin liquidar el IVA, aun cuando exista una diferencia temporal entre la venta y la importación, ocasionada por el traslado de los bienes, bajo control aduanero (tránsito aduanero), a otra zona franca.

2. En caso de considerar, bajo el supuesto anterior, que la venta y la importación están gravadas con IVA, si el IVA pagado en la venta puede ser tratado como descontable y si es posible solicitar una devolución en caso que el impuesto pagado (sumando el impuesto a la venta y el de la importación) sea mayor al impuesto generado.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El artículo 477 del Decreto 1165 de 2019, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 de la Ley 1004 de 2005, establece que las mercancías de procedencia extranjera ingresadas a las zonas francas, se consideran fuera del territorio aduanero nacional para efectos de los impuestos a las importaciones y solo requerirá que los bienes aparezcan en el documento de transporte consignados a un usuario de la zona, o que el documento de transporte se endose en propiedad o en procuración a favor de uno de ellos, dependiendo de si existe o no transferencia de dominio de la mercancía.

El artículo 482 del Decreto 1165 de 2019 establece que “La introducción al resto del Territorio Aduanero Nacional de bienes procedentes de la Zona Franca será considerada una importación y se someterá a las normas y requisitos exigidos a las importaciones de acuerdo con lo previsto en este Decreto.” (subrayado nuestro)

El artículo 429 del Estatuto Tributario, establece lo siguiente frente al momento de la causación del IVA: “d. En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana.”

El literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario establece que tienen la calidad de bienes exentos de IVA con derecho a devolución bimestral: “e) Las materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o de servicios de Zona Franca o entre estos, siempre que los mismos sean necesarios para el desarrollo del objeto social de dichos usuarios;”

El artículo 492 del Decreto 1165 de 2019, frente a las operaciones entre usuarios de zona franca, precisa:

“Artículo 492. OPERACIONES ENTRE USUARIOS DE ZONAS FRANCAS. Respecto de las mercancías que estén en una zona franca, los usuarios industriales de bienes, de servicios y los comerciales, ubicados o no en la misma zona franca, podrán celebrar entre sí negocios jurídicos relacionados con las actividades para las cuales fueron calificados y según el tipo de usuario de que se trate. Lo anterior, sin perjuicio del tratamiento de las disposiciones que el Estatuto Tributario y el ordenamiento jurídico establezcan para este tipo de operaciones.

Los movimientos de mercancías asociados a la ejecución de los negocios jurídicos de usuarios que se encuentren ubicados dentro de la misma zona franca requieren también el diligenciamiento y autorización del formulario de movimiento de mercancías.

El movimiento de mercancías entre zonas francas puede corresponder igualmente a negocios jurídicos de terceros, respecto de mercancías que se encuentren a cargo de un usuario de zona franca en razón al desarrollo de las operaciones que puede realizar de acuerdo a la calificación o autorización otorgada. Para el efecto, el usuario industrial o comercial de zona franca deberá aportar el documento comercial que ampare la operación y donde el tercero instruye al usuario sobre la remisión de las mercancías a otra zona franca, como documento soporte del formulario de movimiento de mercancías. Lo anterior, sin perjuicio del cumplimiento de las condiciones para la salida, traslado e ingreso de la mercancía en los términos previstos en este Decreto.

Cuando estas operaciones impliquen el traslado de bienes de una zona franca a otra que se encuentre en una jurisdicción aduanera diferente, el usuario industrial, o comercial deberá presentar una declaración de tránsito aduanero. Cuando el traslado de mercancías no implique cambio de jurisdicción aduanera, el usuario operador trasladará la mercancía al amparo de una planilla de envío.

Parágrafo. Tratándose de mercancías nacionales, en libre disposición o producidas en zona franca con componentes nacionales, el traslado de las mercancías a otra zona franca, al depósito franco o al depósito de provisiones para consumo y para llevar en la aduana de destino, no será sometido al procedimiento establecido en el presente artículo. En este caso, el usuario operador o administrador de la zona franca autorizará la operación mediante formulario de movimiento de mercancías correspondiente.”

Del análisis de las anteriores normas se concluye lo siguiente frente a la consulta de la peticionaria:

1. El usuario industrial que produce el bien que vende al tercero en el territorio aduanero nacional, debe expedir la correspondiente factura sin liquidar el IVA, dado que este se causa al momento de la nacionalización del bien, lo cual para el caso planteado, lo hará el tercero del territorio aduanero nacional que lo adquirió y no el usuario industrial.

2. Bajo la hipótesis planteada por la peticionaria, el traslado de la mercancía entre usuarios de zona franca, no corresponde a una venta entre usuarios de zona franca, exenta de IVA en aplicación de lo dispuesto en el literal e) del artículo 481del Estatuto Tributario. Es simplemente un traslado de mercancías solicitado por el tercero adquiriente del bien, para lo cual se debe cumplir lo establecido en el inciso 3 del artículo 492 del Decreto 1165 de 2019.

En este caso, la mercancía trasladada sigue estando ubicada en una zona franca, sin que sea exigible el pago de los impuestos a las importaciones.

3. De conformidad con lo dispuesto en el literal d) del artículo 429 del Estatuto Tributario, el IVA se causará cuando el tercero en el territorio aduanero nacional, presente la declaración de importación correspondiente, liquidando los tributos aduaneros a que haya lugar.

Para el efecto, al calcular la base gravable para la determinación del gravamen arancelario, tendrá en cuenta las normas sobre valoración aduanera y lo establecido en los artículos 482 a 485 del Decreto 1165 de 2019, y frente a la base gravable del IVA lo dispuesto en el parágrafo del artículo 459 del Estatuto Tributario, tomando como documentos soporte, las facturas expedidas tanto por el usuario industrial que fabricó el bien, como el que prestó los servicios logísticos en la otra zona franca y los certificados de integración expedidos por estos.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

Procedimiento de devolución de saldos y sumas pagadas por impuesto de renta tras una declaratoria de inconstitucionalidad (sic) o nulidad simple, Interés moratorio a favor del contribuyente.

OFICIO Nº 767

31-05-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-767

Bogotá, D.C.

Tema: Procedimiento Tributario

Descriptores: Procedimiento de devolución de saldos y sumas pagadas por impuesto de renta tras una declaratoria de inconstitucionalidad (sic) o nulidad simple, Interés moratorio a favor del contribuyente

Fuentes formales: Arts. 338 y 363 Constitución Política, Decreto Legislativo 535 de 2020, Arts. 635, 850, 863 y 864 Estatuto Tributario, Sentencia C-604 de 2003, Art. 1.6.1.21.23 del DUR 1625 de 2016

Cordial saludo, Sra. Marcela.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria formula los siguientes interrogantes que le serán contestados en el mismo orden en que fueron planteados:

1. El procedimiento de devolución de sumas pagadas por impuesto de renta (a cualquier título) tras una declaratoria de inconstitucionalidad por la Corte Constitucional.

Por regla general, las sentencias que profiere la Corte Constitucional sobre los actos sujetos a su control tienen efectos hacia el futuro, a menos que la Corte resuelva lo contrario. Así, la declaratoria de inconstitucionalidad de una disposición tributaria no genera per se ni automáticamente la devolución de los saldos pagados bajo la vigencia de dicha disposición, pues los efectos se rigen por lo que la Corte Constitucional haya señalado en la sentencia de inconstitucionalidad. En tal sentido, para tales casos, el Estatuto Tributario no tiene concebido un procedimiento específico o particular de devolución de saldos.

Nótese que cualquier solicitud que efectúe un contribuyentes para la devolución de saldos se regirá por el procedimiento general vigente aplicable a la misma (cfr. Artículo 850 del Estatuto Tributario y Decreto Legislativo 535 de 2020).

2. El procedimiento de devolución de sumas pagadas por impuesto de renta (a cualquier título) tras una declaratoria de nulidad de un decreto reglamentario (que desarrolla una norma declarada inconstitucional) por el Consejo de Estado tras proceso de simple nulidad (por oposición a nulidad y restablecimiento).

La devolución de sumas que fueron pagadas bajo la vigencia de una disposición cuya nulidad fue declarada por el Consejo de Estado en un proceso de nulidad simple se rige, en caso de que haya lugar a ello, por los efectos de la sentencia de nulidad simple. Al igual que en el caso anterior, la declaratoria de nulidad simple de una disposición tributaria no genera per se ni automáticamente la devolución de saldos.

3. ¿Las sentencias de Consejo de Estado que declaran la nulidad de un reglamento tienen efectos retroactivos?

No. Se debe atener a lo que diga el fallo en cada caso particular.

4. ¿Qué motivos legítimos con fundamento en la ley existe para rechazar una devolución ordenada in abstracto o in concreto por tribunal competente?

En materia tributaria no existe disposición que indique el rechazo de orden alguna impartida por un organismo judicial. Tanto los efectos como el cumplimiento de las sentencias judiciales se rigen por lo dispuesto en los artículos 189 y 192 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo respectivamente, los cuales son de obligatorio cumplimiento para todas las entidades públicas.

5. ¿Cuándo existe una exención prescrita por la ley, exención que es perfeccionada por cierto titular, y posteriormente es modificada por otra ley, y esta segunda ley, la modificatoria, es declarada inconstitucional y/o nula, corresponde al cuasi contrato de pago de lo no debido o en un pago en exceso (que se reoncuduciría (sic) a un pago de lo no debido y por lo tanto, a una naturaleza cuasi contractual)?

Si para la configuración de la exención, el contribuyente cumplió durante la vigencia de la ley con las condiciones que esta exigía, podría tratarse de una situación jurídica consolidada. Se dice podría porque no se puede generalizar. También puede tratarse de una mera expectativa. Los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad dependen de los elementos valorados, de los escenarios previstos al momento de decidir y, en algunos casos, de los efectos diferidos que el juez constitucional decida imprimir a la sentencia. Así, cada caso debe analizarse de manera particular.

Nótese que en la Constitución existen 2 normas que regulan la aplicación de la ley tributaria en el tiempo: de una parte, el inciso 2º del artículo 363 sobre irretroactividad y, de otra parte, el inciso 3º del artículo 338 sobre aplicación de la ley tributaria a partir del período que comience después de la vigencia de la respectiva ley. Sin embargo, en materia tributaria, la favorabilidad constituye una excepción al principio de irrectroactividad (sic).

Según lo ha señalado la Corte Constitucional, en materia de exenciones y beneficios tributarios, los efectos se predican hacia el futuro y no de manera retroactiva (ver Sentencia C-604 de 2003).

6. Las sumas devueltas deben serlo con la causación de intereses civiles (Código Civil) o comerciales por mora?

Para la determinación de la tasa de interés moratorio, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en los artículos 635, 863 y 864 del Estatuto Tributario, así como lo señalado en el artículo 1.6.1.21.23 del Decreto Único Reglamentario 1625 de 2016, el cual dispone:

“ARTÍCULO 1.6.1.21.23. TASA Y LIQUIDACIÓN DE INTERESES. Cuando haya lugar al reconocimiento de intereses moratorios a favor del contribuyente o responsable de conformidad con lo previsto en el artículo 863 del Estatuto Tributario, se liquidarán diariamente a la tasa vigente que se aplica para cancelar en forma extemporánea los impuestos administrados por la Unidad Administrativa Especial Dirección de impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), establecida de acuerdo con el artículo 635 del mismo Estatuto, previa solicitud del contribuyente o responsable”.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

De conformidad con el artículo 526-5 de la Resolución 046 de 2019, una vez aprobada la operación de salida al territorio aduanero nacional por el Usuario Operador de la zona franca, este deberá transmitir de forma inmediata la información de los Formularios de Movimientos de Mercancías al sistema de comunicaciones y de transmisión electrónica de datos y documentos de la DIAN…

CIRCULAR Nº 000006

09-07-2021

DIAN

PARA:  Usuarios Operadores de Zonas Francas, Usuarios Industriales de Zonas Francas, Directores Seccionales de Aduanas y de Impuestos y Aduanas, Jefes División de Gestión de Operación Aduanera, Jefes Grupos Internos de Trabajo de Zona Franca.

ASUNTO: Creación de código de operación en Formulario de Movimiento de Mercancías para salidas de la Zona Franca de bienes obligados a presentar Declaración Especial de Importación.

De conformidad con el artículo 526-5 de la Resolución 046 de 2019, una vez aprobada la operación de salida al territorio aduanero nacional por el Usuario Operador de la zona franca, este deberá transmitir de forma inmediata la información de los Formularios de Movimientos de Mercancías al sistema de comunicaciones y de transmisión electrónica de datos y documentos de la DIAN, en razón a ello, se hace necesaria la creación de códigos de transacción específicos, con el objeto de lograr mayor trazabilidad de las mercancías que salen de zona franca con destino al resto del territorio aduanero nacional bajo el amparo de las Declaraciones Especiales de Importación.

Conforme a lo anterior, para la salida definitiva al resto del territorio aduanero nacional desde Zona Franca de productos terminados producidos, transformados o elaborados por usuarios industriales de bienes o usuarios industriales de bienes y servicios, solo a partir de componente nacional exportado de manera definitiva o introducidos de manera definitiva, y/o con materia prima importada, deberá utilizarse el siguiente código de transacción:

Operaciones de Zona Franca con el Territorio Aduanero Nacional

Sobre el particular, los usuarios operadores contarán con un tiempo máximo de quince (15) días a partir del día siguiente de la publicación de la presente circular para realizar el ajuste de la nueva codificación en sus sistemas informáticos electrónicos.

LISANDRO MANUEL JUNCO RIVEIRA

DIRECTOR GENERAL

Publicada D.O 51734 del 13-07-2021

Cuando un usuario industrial toma un insumo nuevo o en buen estado y mediante un proceso industrial obtiene de este un producto primario y subproductos, en ningún momento se debe entender que existe destrucción del bien en los términos del artículo 487 del Decreto 1165 de 2019.

OFICIO ADUANERO Nº 0162

10-02-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0162

Bogotá, D.C.

Tema: Aduanas

Descriptores: Zona Franca – Declación (sic) Importación Subproductos

Fuentes formales: Artículo 488 y 489 Decreto 1165 de 2019, Artículo 526 Resolución 046 de 2019

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria hace las siguientes preguntas en relación al proceso de desnaturalización realizado por un usuario industrial de zona franca, consistente en cables nuevos que vienen en traslado de otra zona franca para realizar dicho proceso y de la cual se obtiene acero, aluminio y residuos de caucho con valor comercial.

1. La operación que realiza el usuario industrial al obtener de los cables nuevos, recibidos de otro usuario de zona franca, acero, aluminio y residuos de caucho, ¿es un proceso industrial, o una destrucción en los términos del artículo 487 del Decreto 1165 de 2019?

2. De corresponder a un proceso industrial, ¿no se debe elaborar un certificado de integración, al considerar que no se integran productos, sino que por el contrario hay separación de estos (Desintegración)?

3. ¿En qué infracciones incurre en este caso el Usuario Operador y/o el Usuario Industrial?

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El artículo 487 del Decreto 1165 de 2019 establece que las mercancías que un usuario industrial haya ingresado a zona franca y que presenten grave estado de deterioro, descomposición, daño total o demérito absoluto, podrán ser destruidas bajo la responsabilidad del usuario operador, informando a la DIAN con una antelación de dos días hábiles, la hora y fecha en que se realizará la destrucción.

Cuando el citado artículo hace referencia a la destrucción de las mercancías de un usuario industrial, estas deben corresponder a aquellas que él mismo ingresó a zona franca para utilizarlas en los procesos industriales para los cuales fue calificado y que se encuentren en uno de los estados citados en el inciso anterior, y en ningún momento un (sic) mercancía nueva que adquirió para realizar el proceso industrial para el cual está calificado.

En el caso hipotético expuesto por la peticionaria, se está frente a un proceso industrial realizado por un usuario industrial de zona franca, para el cual está calificado por el usuario operador. En el proceso industrial citado a partir de un insumo (cable nuevo) se obtiene un producto primario y subproductos.

Cuando los subproductos vayan a ser ingresados el territorio aduanero nacional en forma definitiva, de conformidad con lo dispuesto en el inciso 4 del artículo 488 del Decreto 1165 de 2019, se debe presentar la declaración de importación, con el pago de los tributos aduaneros a que haya lugar, liquidados sobre el valor en aduana establecido conforme con las normas que rijan la materia y diligenciarse y autorizarse el formulario de movimiento de mercancías.

Dentro de las características para el diligenciamiento de la declaración de importación de subproductos procedentes de zona franca, el literal c) del artículo 526 de la Resolución 046 de 2019 establece:

“ARTÍCULO 526. DILIGENCIAMIENTO DE LA DECLARACIÓN DE IMPORTACIÓN. El declarante, al momento de incorporar la información de la declaración de importación, consignará en la casilla correspondiente al número de manifiesto de carga, el número del formulario de movimiento de mercancías en zona franca que autorice el usuario operador para la salida de las mercancías de zona franca con destino al resto del territorio aduanero nacional.

En la casilla correspondiente al número del documento de transporte se tendrá en cuenta lo siguiente:

(…)

1. c) En el evento en que el importador sea un usuario industrial de bienes de zona franca, que haya elaborado o transformado los bienes, en la casilla correspondiente a número de factura, el declarante deberá registrar el número de certificado de integración que ampara dicha importación.Cuando se trate de subproductos, residuos y desperdicios obtenidos a partir de mercancías elaboradas o transformadas en zona franca, se registrará el número del certificado de integración del producto primario expedido por el usuario operador.

(…)”

El certificado de integración expedido por el usuario operador en relación con el producto primario obtenido del proceso industrial, será documento soporte de la declaración de importación de dicha mercancía, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 484 del Decreto 1165 de 2019. Así mismo, al momento de presentarse la declaración de importación de los subproductos obtenidos del citado proceso industrial, el número del certificado de integración del producto primario se registrará en los términos indicados en el literal c) del artículo 526 de la Resolución 046 de 2019.

Del anterior análisis se concluye:

1. Cuando un usuario industrial toma un insumo nuevo o en buen estado y mediante un proceso industrial obtiene de este un producto primario y subproductos, en ningún momento se debe entender que existe destrucción del bien en los términos del artículo 487 del Decreto 1165 de 2019.

2. Cuando un proceso industrial en el cual, a partir de un insumo ingresado a la zona franca se obtiene un producto primario y así mismo subproductos, el certificado de integración debe corresponder al producto primario o principal. No obstante, al momento de declarar los subproductos se registrará en la correspondiente declaración de importación el número del certificado de integración del producto principal.

3. Frente a la pregunta sobre las infracciones en que incurre en este caso el Usuario Operador y/o el Usuario Industrial, será necesario revisar los hechos frente a cada caso en particular, para identificar las obligaciones que se incumplen y por ende las correspondientes infracciones, análisis que corresponde a la dependencia competente.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario pregunta por el estado actual de la doctrina relacionada con la posibilidad de deducir los pagos por concepto de indemnizaciones por despido sin justa causa. La inquietud se genera por lo señalado en los conceptos 094762 de 2000, 060950 de 2010, 001514 del 2012 y 000411 de 2014, respecto de los cuales pregunta si están vigentes o cómo se deben entender según lo analizado en el oficio 100202208-0550 de 2020.

OFICIO Nº 770

31-05-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-770

Bogotá, D.C.

Tema: Impuesto sobre la renta y complementarios

Descriptores: Deducciones

Fuentes formales: Artículos 105, 107 y 107-1 del Estatuto Tributario, Oficio No. 100202208–108 del 26 de marzo de 2021

Cordial saludo

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario pregunta por el estado actual de la doctrina relacionada con la posibilidad de deducir los pagos por concepto de indemnizaciones por despido sin justa causa. La inquietud se genera por lo señalado en los conceptos 094762 de 2000, 060950 de 2010, 001514 del 2012 y 000411 de 2014, respecto de los cuales pregunta si están vigentes o cómo se deben entender según lo analizado en el oficio 100202208-0550 de 2020.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El problema jurídico planteado por el peticionario fue recientemente analizado mediante oficio No. 100202208–108 del 26 de marzo de 2021, del cual se anexa copia, doctrina que dentro de sus ejes temáticos precisó, a la luz de las modificaciones de la Ley 1819 de 2016, (i) las deducciones que comprenden lo dispuesto en el literal c) del numeral 2 del artículo 105 del Estatuto Tributario y el artículo 107-1 ibídem, así como (ii) los requisitos contenidos en el artículo 107 del Estatuto Tributario frente a las indemnizaciones laborales.

Frente al primer punto, se concluyó que son solo los pagos salariales y prestacionales que provengan de litigios laborales los que resultan deducibles, en los términos señalados por el artículo 107-1 del Estatuto Tributario, para lo cual se debe hacer una interpretación armónica con el artículo 105 del Estatuto.

En relación con el segundo punto, se indicó que la deduciblidad (sic) del pago de las indemnizaciones por despido con o sin justa causa que provienen de una relación laboral o reglamentaria deberá considerar lo dispuesto en el artículo 107 del Estatuto Tributario, con el fin de analizar en cada caso si se cumplen o no los presupuestos allí consagrados (i.e., requisitos de causalidad, necesidad y proporcionalidad a la luz de las reglas expuestas por la Sección Cuarta del Consejo de Estado mediante sentencia de unificación 21329 del 26 de noviembre de 2020). Igualmente se indicó que, en cada caso, se debe analizar si se cumple con lo dispuesto en la normatividad laboral, los aportes a seguridad social y parafiscales (en lo que resulte aplicable).

Así pues, mediante este oficio se retiera (sic) lo dispuesto en el oficio No. 100202208–108 del 26 de marzo de 2021, el cual constituye la interpretación oficial vigente aplicable a la inquietud presentada por el peticionario.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

En el evento en que la Administración Tributaria considere procedente recaracterizar o reconfigurar una operación o serie de operaciones que constituyan abuso en materia tributaria y, consecuentemente, desconocer sus efectos – en los términos del artículo 869 del Estatuto Tributario – debe atender el procedimiento tributario específicamente establecido para ello, el cual se encuentra consagrado en el artículo 869-1 ibídem y desarrollado mediante la Resolución DIAN N° 000004 de 2020.

OFICIO Nº 744

27-05-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-744

Bogotá, D.C.

Tema: Procedimiento tributario

Descriptores: Abuso en materia tributaria

Fuentes formales: Artículos 869 y 869-1 del Estatuto Tributario, Artículo 88 de la Ley 1437 de 2011, Resolución DIAN N° 000004 de 2020, Corte Constitucional, M.P. DIANA FAJARDO RIVERA, Sentencia C-163/19.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario formula diferentes interrogantes, los cuales se resolverán cada uno a su turno:

1. “¿Puede la autoridad tributaria, al amparo del principio de sustancia sobre la forma, recaracterizar, reconfigurar o desconocer operaciones o serie de operaciones que se enmarquen en el concepto de abuso en materia tributaria sin aplicar el procedimiento descrito en los artículos 869 y 869-1 del Estatuto Tributario?”

En el evento en que la Administración Tributaria considere procedente recaracterizar o reconfigurar una operación o serie de operaciones que constituyan abuso en materia tributaria y, consecuentemente, desconocer sus efectos – en los términos del artículo 869 del Estatuto Tributario – debe atender el procedimiento tributario específicamente establecido para ello, el cual se encuentra consagrado en el artículo 869-1 ibídem y desarrollado mediante la Resolución DIAN N° 000004 de 2020.

Precisamente, el parágrafo 2° del citado artículo 869-1 señala: “El procedimiento de que trata el presente artículo tiene como propósito la reconfiguración o recaracterización de una operación o serie de operaciones que constituyan o puedan constituir abuso en materia tributaria” (subrayado fuera del texto original).

Ahora bien, no se puede desconocer que el principio de sustancia sobre forma ha sido reconocido jurisprudencialmente y, para este Despacho, es claro que el mismo puede ser invocado por la Autoridad Tributaria en el marco de otros procedimientos generales de control, revisión y fiscalización. Esto, pues las operaciones que lleven a cabo los contribuyentes deben contar con sustancia económica, debiendo prevalecer la realidad de las mismas sobre su forma.

2. “¿Las actuaciones administrativas tendientes a desconocer o recaracterizar las operaciones presuntamente consideradas como SIMULADAS, deben hacer observancia al procedimiento descrito en el artículo 869-1 del Estatuto Tributario como garantía al derecho de, (sic) contradicción, audiencia y de defensa del contribuyente?”

Por favor remitirse a la respuesta dada al anterior interrogante.

Sumado a lo antepuesto, conviene tener en cuenta pronunciamientos como la Sentencia C-163 de 2019 de la Corte Constitucional, M.P. DIANA FAJARDO RIVERA, en la que se indicó: “El debido proceso constituye un conjunto de garantías destinadas a la protección del ciudadano vinculado o eventualmente sujeto a una actuación judicial o administrativa, para que durante su trámite se respeten las formalidades propias de cada juicio. En consecuencia, implica para quien asume la dirección del procedimiento la obligación de observar, en todos sus actos, la plenitud de las formas previamente establecidas en la Ley o en los reglamentos. Esto, con el fin de preservar los derechos de quienes se encuentran incursos en una relación jurídica, en todos aquellos casos en que la actuación conduzca a la creación, modificación o extinción de un derecho o una obligación o a la imposición de una sanción” (subrayado fuera del texto original).

3. “¿Qué efectos o consecuencias jurídicas produce un Requerimiento especial o Liquidación oficial de revisión, cuyo objeto es el desconocimiento o recaracterización de operaciones constitutivas de abuso en materia tributaria, cuando el ente fiscalizador omite señalar las normas en las que debían fundarse (artículos 869y 869-1 del ET) y por el contrario, propone justificar su actuación al amparo del principio de sustancia sobre la forma, a pretexto de determinar la verdadera naturaleza, forma o particularidades de una operación o serie de operaciones?”

Como ya se indicó, en los actos administrativos en los que se proponga una recaracterización o reconfiguración de una operación o serie de operaciones que constituyan abuso en materia tributaria, el funcionario competente debe seguir el procedimiento contemplado en el artículo 869-1 del Estatuto Tributario y desarrollado mediante la Resolución DIAN N° 000004 de 2020.

Ahora bien, es conveniente que el peticionario tenga en cuenta que todo acto administrativo goza de presunción de legalidad mientras no haya sido anulado por la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, tal y como lo dispone el artículo 88 de la Ley 1437 de 2011.

4. “¿Puede la DIAN pretermitir la etapa del emplazamiento especial por abuso en materia tributaria, señalado en el artículo 869-1 en dichos casos?”

Teniendo en cuenta la respuesta dada al interrogante #1 anterior y, a partir de la lectura del artículo 869-1 del Estatuto Tributario y del artículo 10 de la Resolución DIAN N° 000004 de 2020, para este Despacho es claro que la Administración Tributaria no puede pretermitir el emplazamiento especial por abuso en materia tributaria; de hecho, es una obligación a cargo del correspondiente funcionario, tal y como se desprende de la redacción de la norma en modo imperativo: “El funcionario competente que, dentro del término de firmeza de la declaración, evidencie que una operación o serie de operaciones puede constituir abuso en materia tributaria, en los términos del artículo 869, deberá emitir un emplazamiento especial explicando las razones en las que se basa, sustentadas si quiera en prueba sumaria” (subrayado fuera del texto original). Así, una vez notificado en debida forma, el contribuyente dispone de un término de tres (3) meses para contestarlo, aportando y/o solicitando las pruebas que considere pertinentes.

5. “Frente a los casos de abuso en materia tributaria, donde el ente fiscalizador traslada la carga de la prueba al contribuyente para que este pruebe la trazabilidad de una o varias operaciones y el contribuyente presenta los respectivos soportes de pago bancario, junto con los documentos legales requeridos para la procedencia de la operación y además, justifica la necesidad y relación de causalidad existente entre la materia primera, insumo o servicio adquirido con los ingresos realizados ¿Puede la DIAN, basado únicamente en la prueba indiciaria y sin haber controvertido las pruebas presentadas, aducir que simplemente no se demostró la realidad de la operación y omitir su obligación de valorar correctamente las pruebas o la de oficiar aquellas que consideres pertinentes para demostrar la realidad de la operación?”

Tal y como se desprende del artículo 869-1 del Estatuto Tributario, en el emplazamiento especial, requerimiento especial o en el emplazamiento previo por no declarar, según sea el caso, que se expida en el desarrollo del procedimiento especial por abuso en materia tributaria, la recaracterización o reconfiguración de la operación o serie de operaciones se deberá realizar teniendo en cuenta el acervo probatorio recaudado durante dicho procedimiento, lo cual implica que el respectivo funcionario se debe pronunciar sobre la valoración de las pruebas allegadas y/o solicitadas oportunamente por el contribuyente, en el marco de dicho procedimiento.

Al respecto, vale la pena resaltar lo dispuesto en el parágrafo 1 del artículo 869-1 que señala: “La motivación de que trata este artículo deberá contener la descripción de los hechos, actos u omisiones que constituyen la conducta abusiva, las pruebas en que se funda la Administración Tributaria respecto de tales hechos, actos u omisiones y la referencia expresa a la valoración de las pruebas que haya presentado el contribuyente para desvirtuar la conducta abusiva (…)” (subrayado fuera del texto original).

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

NICOLÁS BERNAL ABELLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)

Dirección de Gestión Jurídica

UAE- Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

…de acuerdo con lo establecido en el Decreto 1370 de 2019 y la Resolución 000007 de 2020, se consulta sobre la determinación de la base gravable para liquidar el IVA al momento de la presentación de la declaración de importación por parte del usuario industrial, para un bien producido en zona franca a través de un proceso productivo que genera además del producto principal, un coproducto y un subproducto, utilizando materia prima importada y previamente nacionalizada.

OFICIO ADUANERO Nº 0161

10-02-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0161

Bogotá, D.C.

Tema: Aduanas

Descriptores: Zona Franca – Productos y subproductos elaborados.

Fuentes formales:  Artículo 459 Estatuto Tributario, Artículo 488 Decreto 1165 de 2019, Artículo 526 Resolución 046 de 2019

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, y de acuerdo con lo establecido en el Decreto 1370 de 2019 y la Resolución 000007 de 2020, la peticionaria consulta sobre la determinación de la base gravable para liquidar el IVA al momento de la presentación de la declaración de importación por parte del usuario industrial, para un bien producido en zona franca a través de un proceso productivo que genera además del producto principal, un coproducto y un subproducto, utilizando materia prima importada y previamente nacionalizada.

1. ¿Pueden los costos del proceso liquidarse en el producto principal, toda vez que la producción del bien principal genere un coproducto y un subproducto?

2. La deducción de la mercancía nacionalizada en zona franca previo al proceso productivo, se puede deducir en un 100% sobre el producto principal obtenido o es necesario realizar una liquidación prorrateada, teniendo en cuenta los subproductos y coproductos obtenidos dentro del mismo proceso productivo.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

Inicialmente se precisa que el Decreto 1370 de 2019 reglamentó el artículo 8 de la Ley 1943 de 2018, mediante el cual se modificó el artículo 459 del Estatuto Tributario, adicionando los artículos 1.3.1.7.15 y 1.3.1.7.16 al Decreto 1625 del 2016. Con la declaratoria de inexequibilidad de dicha Ley, a partir del 1 de enero del 2020 mediante sentencia C-481 de la Corte Constitucional, el Decreto 1370 citado perdió fuerza ejecutoria como acto administrativo, a la luz del numeral “2. Cuando desaparezcan sus fundamentos de hecho o de derecho.” del artículo 91 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, razón por la cual el Decreto citado por la peticionaria en su escrito no está vigente a la fecha.

En el proceso industrial citado por la peticionaria, a partir de las materias primas e insumos objeto de importación, el usuario industrial obtiene un producto primario y subproductos. No es claro el alcance del término coproducto citado por la peticionaria, por lo tanto se considerará para efectos de la respuesta, que cualquier producto adicional que el proceso productivo genere al producto primario, corresponde a un subproducto.

Cuando el usuario industrial registra en el sistema del usuario operador la información sobre la cantidad de insumos requeridos para producir una unidad del bien primario o principal, se entiende que cuando se obtiene dicho bien como producto terminado, se consumieron dichos insumos, con independencia de los subproductos o desperdicios adicionales que se obtienen en el proceso productivo.

Cuando el bien primario o principal vaya a ser objeto de nacionalización bajo los criterios establecidos en la Resolución 007 de 2020 (importación ordinaria y únicamente liquidación y pago de IVA), la base gravable del IVA se calculará teniendo en cuenta lo establecido en el parágrafo del artículo 459 del Estatuto Tributario. Por lo tanto, para la determinación de la base gravable del IVA y de acuerdo a la información del certificado de integración, no se tendrán en cuenta el valor de las materias primas e insumos y los servicios, sobre los cuales el usuario industrial presentó declaración de importación y pagó los correspondientes tributos aduaneros.

Frente a la nacionalización de los subproductos, el artículo 488 del Decreto 1165 de 2019 establece: “(…) Si los subproductos o saldos tienen como destino el territorio aduanero nacional, estarán sujetos a la presentación de una declaración de importación, con el pago de los tributos aduaneros a que haya lugar, liquidados sobre el valor en aduana establecido conforme con las normas que rijan la materia.(…)” citándose el número de certificado de integración del bien primario o principal en la declaración de importación correspondiente, de conformidad con lo indicado en el literal c) del artículo 526 de la Resolución 046 de 2019.

De análisis anterior se concluye que la totalidad de los costos de producción generados en la elaboración del bien primario o principal objeto de nacionalización, forman parte de la base gravable para la liquidación y pago del IVA, al momento de la presentación de la declaración de importación, aplicando para el efecto lo dispuesto en el parágrafo del artículo 459 del Estatuto Tributario, teniendo como documento soporte el certificado de integración correspondiente.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN