declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios con un incremento de al menos 3 veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto del año inmediatamente anterior, quedará en firme en el término de 12 meses.

SOLICITUD DE PRUEBAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Sin pronunciamiento. Porque el documento es parte del expediente de antecedentes administrativos aportado en primera instancia

La Sala pone de presente que la DIAN, en el recurso de apelación, aportó como prueba la consulta de la información exógena de la actora para el año gravable 2010, con el fin de que sea valorada al decidir sobre el recurso. Durante el trámite de segunda instancia no se decretó la prueba aportada. Sin embargo, dicho documento fue incorporado en primera instancia al expediente porque pertenece a los antecedentes administrativos. En consecuencia, no se realizará ningún pronunciamiento sobre la solicitud de pruebas en segunda instancia.

CERTIFICADO DE RETENCIÓN EN LA FUENTE EXPEDIDO POR EL AGENTE RETENEDOR – Finalidad. Es un documento idóneo para acreditar las retenciones en la fuente practicadas en un determinado período gravable / CERTIFICADO DE RETENCIÓN EN LA FUENTE EXPEDIDO POR EL AGENTE RETENEDOR – Contenido / CERTIFICADO DE RETENCIÓN EN LA FUENTE EXPEDIDO POR EL AGENTE RETENEDOR – Prueba idónea

Esta Sección considera que el certificado expedido por el agente retenedor es un documento idóneo para acreditar las retenciones en la fuente practicadas en un determinado período gravable, siempre y cuando cumpla con los requisitos formales del artículo 381 del Estatuto Tributario. La norma establece que el certificado de retención en la fuente debe contener la siguiente información: i) año gravable y ciudad donde se consignó la retención, ii) apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor, iii) dirección del agente retenedor, iv) apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona a la que se practicó la retención, v) monto total y concepto del pago sujeto a retención, vi) concepto y cuantía de la retención efectuada y vii) la firma del pagador o agente retenedor. (…) No obstante, ninguna de estas objeciones tiene fundamento en el artículo 381 del Estatuto Tributario, por lo que no tienen la entidad suficiente para restarle valor probatorio al certificado del 18 de marzo de 2011. (…) Así las cosas, el certificado del 8 de julio de 2015 aportado con la demanda deja sin fundamento las objeciones formuladas por la DIAN en la contestación de la demanda y en la apelación frente al certificado del 18 de marzo de 2011. (…) Esta Sala señaló que, en virtud del artículo 743 del Estatuto Tributario, la idoneidad probatoria de la información exógena depende de su estudio de acuerdo con las reglas de la sana crítica y el grado de convencimiento que genere. (…) Con base en lo expuesto, el cargo de la apelación relacionado con la prueba de la retención en la fuente practicada por Capital Dinámico S.A. no prospera.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 381 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 743

BENEFICIO DE AUDITORÍA – Término especial de la firmeza de la declaración / TÉRMINO ESPECIAL DE FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN CON BENEFICIO DE AUDITORÍA – Contabilización / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL EN FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Configuración

Ahora, la Sala comparte la conclusión del Tribunal en el sentido que la declaración adquirió firmeza, pero no por el cómputo efectuado. Se equivoca el tribunal al realizar el conteo del término especial desde el vencimiento del plazo para declarar, porque lo procedente es desde la presentación de la declaración de renta, conforme a lo previsto en la normativa fiscal. (…) Al respecto, se observa que la demandante presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2010 el 9 de mayo de 2011, por lo que se enmarcaría en el término de firmeza de 6 meses del artículo 689-1 del Estatuto Tributario, el cual finalizaba el 9 de noviembre de 2011. También está probado que la DIAN trató de notificar el requerimiento especial mediante correo depositado el 5 de agosto de 2013. Entonces, el envío del correo de notificación (5 de agosto de 2013) fue posterior a la firmeza de la declaración (9 de noviembre de 2012), por lo que la declaración presentada por la actora estaba en firme al momento de la notificación del requerimiento especial.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 689-1

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación

No habrá condena en costas por esta instancia porque no fue demostrada su causación, según lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Bogotá D.C., veintidós (22) de abril de dos mil veintiuno (2021)

Radicación número: 25000-23-37-000-2015-01384-01(25029)

Actor: MARIANA RODRÍGUEZ MARROQUÍN

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (en adelante DIAN) contra la Sentencia del 14 de agosto de 2019, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, que decidió:

PRIMERO. DECLÁRESE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión N° 322412014000084 del 13 de marzo de 2014, proferida por la División de Gestión de la Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá – DIAN, mediante la cual se modificó la declaración de impuesto sobre la renta y complementario de la actora, por el año gravable 2010 y de la Resolución 900303 del 14 de abril de 2015, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica, de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá – DIAN, que confirmó la anterior, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO. En consecuencia, de lo anterior y a título de RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO, declárese la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta presentada por MARIANA RODRÍGUEZ MARROQUÍN, correspondiente al año gravable 2010.

TERCERO. Sin condena en costas.

(…)

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

La menor de edad Mariana Rodríguez Marroquín, a través de su representante legal, presentó, el 9 de mayo de 2011, la declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios por el período gravable 2010.

La DIAN profirió el Requerimiento Especial Nro. 322392013000161 del 1° de agosto de 2013, en el que propuso modificar el valor a pagar del tributo e imponer las sanciones por no enviar información y por inexactitud.

El representante legal de la contribuyente se allanó a la sanción por no informar y se opuso en lo demás al requerimiento especial. Sin embargo, la DIAN rechazó sus argumentos de defensa y, profirió la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 322412014000084 del 13 de marzo de 2014.

Mariana Rodríguez Marroquín, mediante su representante legal, presentó recurso de reconsideración contra el anterior acto administrativo. Empero, la DIAN confirmó su decisión mediante la Resolución Nro. 900303 del 14 de abril de 2015.

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN JUDICIAL

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011, C.P.A.C.A.), Mariana Rodríguez Marroquín formuló las siguientes pretensiones:

1. Declarar la nulidad de la liquidación oficial impuesto sobre la renta revisión No. 322412014000084 , proferida el 13 de marzo de 2014 por medio de la cual s (sic) modifica la Declaración del Impuesto de Renta Año 2010.

2. Declarar la nulidad y de la (sic) Resolución No. 900303 del 14 de abril de 2015 por medio de la cual se modifica la Declaración del Impuesto de Renta Año 2010.

3. Que se declare la firmeza de la Declaración de Renta presentada por el contribuyente y correspondiente al año gravable 2010 y que se orden el cumplimiento de la sentencia dentro del término establecido en el artículo 176 del CCA.

Para los anteriores efectos, invocó como normas violadas los artículos 381, 638 y 689-1 del Estatuto Tributario; el artículo 9 del Decreto 406 de 2001; y el artículo 9 del Decreto 19 de 2012.

El concepto de la violación de las citadas normas se sintetiza así:

·      Firmeza de la declaración.

El artículo 689-1 del Estatuto Tributario establece el beneficio de auditoría, según el cual, las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios con un incremento de al menos 3 veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto del año inmediatamente anterior, quedará en firme en el término de 12 meses.

En el caso bajo examen, manifiesta la parte demandante que, la declaración del Impuesto sobre la renta por el año gravable 2010, tuvo un incremento en el impuesto neto del 14.14% y la inflación del año 2010 fue del 3.17%, y, en tal contexto señala que cumplió con el incremento de 3 veces la inflación, por lo que la declaración objeto de fiscalización gozaba del beneficio de auditoría.

Pese a lo anterior, la liquidación oficial de revisión desconoció este beneficio porque consideró inexistente la retención en la fuente realizada por Capital Dinámico S.A.

Contrario a lo dicho por la DIAN, la retención en la fuente fue demostrada mediante el certificado expedido por la revisora fiscal de dicha sociedad el 18 de marzo de 2011, que cumple con los requisitos formales del artículo 381 del Estatuto Tributario.

La DIAN no puede exigir que se acrediten retenciones mediante pruebas diferentes al certificado que cumpla los requisitos de ley. Por el contrario, si desea rechazar la retención, debe demostrar por otros medios probatorios que dicho certificado no atiende a la realidad, lo que no ocurrió en este caso.

En todo caso, además del certificado de 2011, la retención fue probada mediante la información exógena aportada por la misma sociedad. De igual forma, con la demanda se aportó un nuevo certificado expedido por la revisora fiscal del agente retenedor el 8 de julio de 2015, que cumple con los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario y con los exigidos por la DIAN en los actos administrativos acusados.

·      No procede la sanción por no enviar información.

El artículo 9 del Decreto 19 de 2012 establece que las entidades públicas no pueden exigir la entrega de información que reposa en sus archivos. En este caso, la DIAN desconoció esta norma porque parte de la información solicitada ya estaba en poder de la entidad o podía solicitarla directamente a otra entidad pública.

Concretamente, la información echada de menos por la entidad es la siguiente:

Respecto del renglón 33 (deudas), con la respuesta al requerimiento especial fue entregada copia de la certificación expedida por el acreedor y la declaración del año 2012 en el que constan los activos omitidos en 2010, por lo que la información fue debidamente entregada. Es cierto que no fueron entregadas las copias de los pagarés, pero se debió a que se perdieron, por lo que la DIAN exige un imposible. Además, es cierto que hubo un error en la información, pero fue involuntario porque se desplazó una columna al momento de incluirla en el documento Excel.

En cuanto al renglón 40 (ingresos no constitutivos de renta), la información fue entregada, según lo reconoce la liquidación oficial en la página 14. Si los certificados entregados presentan algún error no es atribuible a la contribuyente, sino a los terceros que los expidieron. En todo caso, se informó a la DIAN que se solicitará la expedición de nuevos certificados para aportarlos con el cumplimiento de los requisitos legales.

Sobre el renglón 54 (costos por ganancias ocasionales), las certificaciones de Capital Dinámico S.A. y Procesos de PVC S.A. reposan en los archivos de la entidad, además que se adjunta un cuadro explicando dicha información.

En cuanto al renglón 64 (total retenciones por el año gravable 2010), la entidad también aceptó recibir esta información en la página 17 de la liquidación oficial de revisión.

·      Prescripción de la facultad sancionatoria.

Al quedar en firme la declaración en aplicación del beneficio de auditoría, también prescribió la facultad sancionatoria de la DIAN para imponer las sanciones por inexactitud y por no enviar información.

Contestación de la demanda

La DIAN contestó la demanda con base en los siguientes argumentos:

·      La contribuyente no cumplió los requisitos para acceder al beneficio de auditoría.

La actora no gozaba del beneficio de auditoría del artículo 689-1 del Estatuto Tributario porque no pagó el total de la obligación tributaria, pues fue rechazada la retención en la fuente practicada por Capital Dinámico S.A. por valor de $509.181.

Al realizar el cruce de la información entregada por terceros, se evidencia que Capital Dinámico S.A. no informó la retención practicada a la contribuyente, por lo que no existe ningún registro que corrobore la información contenida en el certificado de retención expedido por la revisora fiscal de la sociedad.

La demandante solicitó tener como pruebas las fotocopias de las declaraciones de retención presentadas por Capital Dinámico por los períodos 1 a 5 de 2010, los recibos de pago y las copias del libro auxiliar general, pero estos documentos no tienen valor probatorio porque no fueron firmados por un contador o un revisor fiscal.

De otro lado, la certificación expedida por la revisora fiscal y aportada durante el procedimiento administrativo no identifica quien firmó el documento, no informa el número de registro profesional o la tarjeta profesional del contador, no anexó el certificado de los antecedentes disciplinarios expedidos por la Junta Central de Contadores y no mencionó que la información fue respaldada en documentos contables. Entonces, este certificado tampoco tiene valor probatorio porque no cumplió con los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario.

·      No se exigieron documentos que estuvieran en los archivos de la entidad.

La demandante aceptó que no fueron entregados todos los documentos solicitados en el requerimiento ordinario, pues afirma que debieron ser pedidos por la DIAN a otras entidades públicas. Además, la actora no aportó ninguna prueba conducente ni pertinente de lo dicho en este acápite de la demanda.

De otro lado, la demandante afirmó que la DIAN exigió una prueba imposible porque los pagarés fueron extraviados. Pero este argumento no es válido porque la declarante tenía la obligación legal de conservar las pruebas que acrediten sus pasivos, según lo dispone el artículo 632 del Estatuto Tributario.

De otro lado, nadie puede beneficiarse de su propio error. Entonces, la actora no puede exculparse en que cometió un simple error involuntario, en especial cuando dicho error hace inútil la información entregada.

Respecto del resto de la información solicitada, la contribuyente no la aportó o la aportó sin el cumplimiento de los requisitos legales.

·      No prescribió la facultad sancionatoria de la autoridad tributaria.

Al desvirtuarse la firmeza de la declaración, la DIAN gozaba de las facultades legales para imponer las sanciones procedentes por las infracciones cometidas por la contribuyente.

Sentencia apelada

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, accedió a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente:

El artículo 689-1 del Estatuto Tributario vigente al momento de los hechos de la demanda establece que no gozan del beneficio de auditoría cuando se demuestre que las retenciones en la fuente declaradas son inexistentes. Además, dispuso que se interrumpe la firmeza de la declaración si la DIAN notifica el emplazamiento para corregir. Pero la jurisprudencia precisó que también se interrumpe por la notificación del requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión.

Los actos acusados consideraron que no se probó la retención realizada por Capital Dinámico S.A. Sin embargo, la DIAN no valoró todas las pruebas aportadas y que demuestran que si se realizó esa retención. Concretamente, no tuvo en cuenta: i) la información exógena de la entidad, ii) el certificado anual emitido por la revisora fiscal de la sociedad el 18 de marzo de 2011, iii) las declaraciones de retención en la fuente presentadas por la sociedad, iv) el certificado detallado emitido por la revisora fiscal de la misma sociedad el 8 de julio de 2015, y v) los antecedentes disciplinarios de la revisora fiscal.

Estos certificados de retención cumplen los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario y, adicional a esto, las demás pruebas aportadas acreditan la existencia de la retención declarada por la demandante. Entonces, la actora no perdió el beneficio de auditoría, por lo que «le era aplicable un término de firmeza especial, es decir, de 6 meses siguientes al vencimiento del plazo para la presentación oportuna de la declaración».

Teniendo esto presente, y en atención al artículo 15 del Decreto 4836 de 2010, el 11 de agosto de 2011 vencía el plazo para presentar la declaración por el período gravable 2010. Pero está probado que fue presentada el 9 de mayo de 2011, por lo que fue oportuna. En consecuencia, señala el tribunal que quedó en firme el 13 de febrero de 2012.

En este caso no se profirió emplazamiento para corregir y el requerimiento especial fue notificado el 6 de agosto de 2013, es decir, cuando la declaración estaba en firme.

Ahora, como la administración impuso la sanción por no enviar información en la liquidación oficial, la potestad sancionatoria debía ser ejercida en el mismo término para proferir la liquidación oficial. Es decir, que en este caso prescribió la facultad sancionatoria con la firmeza de la declaración, por lo que no procedía la imposición de la sanción por no enviar información.

Recurso de apelación

La DIAN interpuso recurso de apelación y solicitó que se revocara la sentencia de primera instancia con base en los siguientes argumentos:

El Tribunal no tuvo en cuenta que en el Requerimiento Ordinario Nro. 322392013000343 de 2013 solicitó a la actora la relación detallada de las retenciones en la fuente invocadas en la declaración de renta del año gravable 2010, indicando el nombre y/o razón social y NIT del agente retenedor, el concepto de la retención, la base de la retención, la tarifa y valor de la retención que fueron practicados. El representante legal de la demandante allegó copia de los documentos solicitados, pero correspondientes al período 2011 y no al 2010.

Luego de la notificación de requerimiento especial, el representante legal de la sociedad entregó los siguientes documentos: i) certificación de retención del 18 de marzo de 2011, ii) carta de aceptación de la sanción propuesta por no enviar información, iii) respuesta al requerimiento ordinario, iv) copia de la declaración de renta del año 2012 del acreedor Gustavo Adolfo Rodríguez, v) certificados expedidos por Capital Dinámico S.A., PVC Leo S.A. y Procesos de PVC S.A., y vi) certificado de Cementos del Oriente S.A. por la adquisición de acciones de Capital Dinámico S.A. y Procesos de PVC S.A.

Lo anterior demuestra que la contribuyente no allegó los documentos requeridos para acreditar las retenciones en la fuente practicadas por Capital Dinámico S.A.

De otro lado, se debe destacar que, con la respuesta al requerimiento especial, se evidencia que la contribuyente se allanó a la sanción por no enviar información, por lo que aceptó que no envió la información de forma oportuna.

La demandante solicitó tener como pruebas las fotocopias de las declaraciones de retención presentadas por Capital Dinámico por los períodos 1 a 5 de 2010, los recibos de pago y las copias del libro auxiliar general, pero estos documentos no tienen valor probatorio porque no fueron firmados por un contador o un revisor fiscal.

De otro lado, la certificación expedida por la revisora fiscal y aportada durante el procedimiento administrativo no identifica quien firmó el documento, no informa el número de registro profesional o la tarjeta profesional del contador, no anexó el certificado de los antecedentes disciplinarios expedidos por la Junta Central de Contadores y no mencionó que la información estaba respaldada en documentos contables. Entonces, este certificado tampoco tiene valor probatorio porque no cumplió con los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario.

En cuanto al certificado del 8 de julio de 2015, aportado en sede judicial, señala la DIAN que verificó nuevamente la información exógena y corroboró que Capital Dinámico S.A. reportó la retención practicada a la contribuyente. Este documento fue aportado con el recurso de apelación con el propósito de demostrar que el certificado de 2015 es una prueba post-constituida y que por tanto, carece de validez jurídica para ser la prueba en que el Tribunal fundamentó la sentencia de primera instancia. Además, señala que se trata de un hecho nuevo de la demanda, pues no fue aportado durante el procedimiento de fiscalización.

Con lo anterior, se demuestra que la actora no acreditó el pago del total de la obligación tributaria porque no demostró la realidad de todas las retenciones que le fueron practicadas.

Alegatos de conclusión

La demandante solicitó reiterar los argumentos expuestos por la sentencia de primera instancia.

La DIAN reiteró los argumentos planteados en el recurso de apelación.

Concepto del Ministerio Público

El Ministerio Público solicitó confirmar la decisión apelada. Señaló que las oportunidades probatorias no se agotan en el trámite de fiscalización ante la autoridad tributaria, pues el artículo 212 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo permite allegar pruebas con la demanda. Así las cosas, no puede afirmarse que haya una prueba post-constituida, como lo sostuvo la apelante, en especial cuando el certificado el 8 de julio de 2015 es una prueba sobre un hecho económico discutido en sede administrativa.

Ahora, el certificado aportado con la demanda demuestra suficientemente que Capital Dinámico S.A. realizó retenciones en la fuente a Mariana Rodríguez Marroquín durante el año gravable 2010 por el valor de $509.181.

Este certificado cumple con todos los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario, por lo que no hay motivo para no otorgarle valor probatorio. Además, dicho documento fue puesto en consideración de la parte demandada con la demanda, por lo que si lo consideró falso debió controvertirlo probatoriamente con la contestación de la demanda y no con el recurso de apelación.

Además, este certificado no es la única prueba de la retención realizada, pues también fue aportada copia de la información exógena de la contribuyente por el período gravable 2010 por la sociedad Capital Dinámico S.A. Y también fueron aportadas las copias de las declaraciones de retención presentadas por el agente retenedor.

Así las cosas, en el expediente está probado que la actora goza del beneficio de auditoría.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad la Liquidación Oficial de Revisión Nro. 322412014000084 del 13 de marzo de 2014 y de la Resolución Nro. 900303 del 14 de abril de 2015 expedidas por la DIAN, mediante las cuales modificó la declaración del Impuesto sobre la Renta y Complementarios presentada por Mariana Rodríguez Marroquín para el año gravable 2010, según los argumentos propuestos en la apelación.

1. Antes de resolver el problema jurídico planteado, la Sala pone de presente que la DIAN, en el recurso de apelación, aportó como prueba la consulta de la información exógena de la actora para el año gravable 2010, con el fin de que sea valorada al decidir sobre el recurso. Durante el trámite de segunda instancia no se decretó la prueba aportada. Sin embargo, dicho documento fue incorporado en primera instancia al expediente porque pertenece a los antecedentes administrativos. En consecuencia, no se realizará ningún pronunciamiento sobre la solicitud de pruebas en segunda instancia.

2. Según la DIAN, no está acreditada la retención practicada por Capital Dinámico S.A., por lo que no aplicaría el beneficio de auditoría a la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios presentada por la demandante respecto del año gravable 2010, por expreso mandato del artículo 689-1 del Estatuto Tributario.

Esta Sección considera que el certificado expedido por el agente retenedor es un documento idóneo para acreditar las retenciones en la fuente practicadas en un determinado período gravable, siempre y cuando cumpla con los requisitos formales del artículo 381 del Estatuto Tributario.

La norma establece que el certificado de retención en la fuente debe contener la siguiente información: i) año gravable y ciudad donde se consignó la retención, ii) apellidos y nombre o razón social y NIT del retenedor, iii) dirección del agente retenedor, iv) apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona a la que se practicó la retención, v) monto total y concepto del pago sujeto a retención, vi) concepto y cuantía de la retención efectuada y vii) la firma del pagador o agente retenedor.

3. Durante el procedimiento de fiscalización, la contribuyente aportó el «CERTIFICADO DE RETENCIÓN EN LA FUENTE» del 18 de marzo de 2011 en el que consta i) que la retención se realizó en el año gravable 2010 y que se consignó en la ciudad de Bogotá, ii) que el agente retenedor fue Capital Dinámico S.A., identificado con el NIT 830.143.352-2, iii) que la dirección del agente retenedor es la Carrera 32 Nro. 13-99 de Bogotá, iv) que la retención se practicó a la demandante, v) que el monto total de la retención fue de $509.181 por el pago de rendimiento financieros y vi) que firmó la persona autorizada por Capital Dinámico S.A. para hacerlo, aunque no consta su nombre.

Lo anterior significa que el certificado aportado durante el procedimiento de fiscalización cumplió con los requisitos del artículo 381 del Estatuto Tributario, por lo que constituye una prueba idónea de la retención en la fuente practicada a Mariana Rodríguez Marroquín por el año gravable 2010.

Pese a lo anterior, la Resolución Nro. 900303 de 2015, que decidió el recurso de reconsideración, negó valor probatorio a este documento porque la revisora fiscal «no se identifica con número de Cédula ni Tarjeta Profesional, no aporta el certificado de antecedentes disciplinarios de la Junta Central de Contadores y no hace mención a que se encuentra respaldada la información conforme a la indicación del número y fecha del comprobante diario, de las cuentas que se afectan, del valor de la transacción, asientos contables debidamente respaldados por comprobantes internos y externos, solo se refiere a que fueron declaradas y pagadas en la ciudad de Bogotá, tal como lo describe el certificado adjunto, y este carece de la misma información, además una de ellas omite el nombre y de (sic) la identificación de quien firma». Todas estas objeciones fueron reiteradas por la DIAN en la contestación de la demanda y en el recurso de apelación.

No obstante, ninguna de estas objeciones tiene fundamento en el artículo 381 del Estatuto Tributario, por lo que no tienen la entidad suficiente para restarle valor probatorio al certificado del 18 de marzo de 2011.

4. En todo caso, con la demanda, la contribuyente aportó un nuevo certificado expedido por la revisora fiscal de Capital Dinámico S.A. el 8 de julio de 2015. Al igual que el certificado del 18 de marzo de 2011, este documento contiene la información exigida por el artículo 381 del Estatuto Tributario. Pero, además, el nuevo certificado indica i) el nombre y el número de la tarjeta profesional de la revisora fiscal, ii) anexó copia de los antecedentes disciplinarios expedido por la Junta Central de Contadores, iii) menciona que la información fue tomada fielmente de los libros de contabilidad e iv) identifica cada uno de los comprobantes de la contabilidad.

Así las cosas, el certificado del 8 de julio de 2015 aportado con la demanda deja sin fundamento las objeciones formuladas por la DIAN en la contestación de la demanda y en la apelación frente al certificado del 18 de marzo de 2011.

En la apelación, la autoridad tributaria sostuvo que este certificado es una prueba post-constituida, por lo que carece de valor probatorio. Sin embargo, como lo indicó el Ministerio Público, la demandante puede allegar las pruebas necesarias para demostrar el derecho pretendido, pues así lo permite expresamente el artículo 212 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. Así las cosas, no existe motivo para no dar valor probatorio al certificado de retención del 8 de julio de 2015.

5. En el recurso de apelación, la DIAN también afirmó que la información contenida en los certificados de retención no pudo ser verificada por la información exógena aportada por terceros.

Esta Sala señaló que, en virtud del artículo 743 del Estatuto Tributario, la idoneidad probatoria de la información exógena depende de su estudio de acuerdo con las reglas de la sana crítica y el grado de convencimiento que genere.

Ahora, en el expediente consta la consulta realizada el 19 de marzo de 2013 por la DIAN de la información exógena reportada por terceros respecto de Mariana Rodríguez Marroquín por el año gravable 2010, donde no hay ninguna referencia a la retención en la fuente practicada por Capital Dinámico S.A., sino a las practicadas por otro tercero (Cooperativa de Fomento).

Empero, también está probado que, el 2 de abril de 2011, Capital Dinámico S.A. entregó a la DIAN el formato 1002 sobre retenciones en la fuente practicadas en el período gravable 2010, donde consta que realizó retenciones a la demandante por valor de $509.181. Además, esta información fue entregada exitosamente mediante el aplicativo dispuesto por la DIAN para estos efectos. Pese a esto, la entidad demandada no da ninguna explicación de por qué esta información no se ve reflejada en la consulta de la información exógena de Mariana Rodríguez Marroquín.

En consecuencia, la consulta de la información exógena realizada el 19 de marzo de 2013 a que alude la demandada, no constituye prueba que desvirtúe los certificados de retención en la fuente expedidos por Capital Dinámico S.A. el 18 de marzo de 2011 y el 8 de julio de 2015.

Con base en lo expuesto, el cargo de la apelación relacionado con la prueba de la retención en la fuente practicada por Capital Dinámico S.A. no prospera.

6. Ahora, la Sala comparte la conclusión del Tribunal en el sentido que la declaración adquirió firmeza, pero no por el cómputo efectuado. Se equivoca el tribunal al realizar el conteo del término especial desde el vencimiento del plazo para declarar, porque lo procedente es desde la presentación de la declaración de renta, conforme a lo previsto en la normativa fiscal.

Entonces, es necesario establecer el computo desde la presentación de la declaración del impuesto de renta, al amparo del artículo 28 de la Ley 863 de 2003 (vigente para la época de los hechos de la demanda con base en la prórroga de la Ley 1111 de 2006), para establecer si la DIAN notificó el requerimiento especial antes de que la declaración quedara en firme en el término previsto en la ley para el efecto, con el fin de que la decisión judicial impugnada sea coherente y adecuada a las normas que rigen el caso concreto.

Al respecto, se observa que la demandante presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2010 el 9 de mayo de 2011, por lo que se enmarcaría en el término de firmeza de 6 meses del artículo 689-1 del Estatuto Tributario, el cual finalizaba el 9 de noviembre de 2011.

También está probado que la DIAN trató de notificar el requerimiento especial mediante correo depositado el 5 de agosto de 2013. Entonces, el envío del correo de notificación (5 de agosto de 2013) fue posterior a la firmeza de la declaración (9 de noviembre de 2012), por lo que la declaración presentada por la actora estaba en firme al momento de la notificación del requerimiento especial.

7. En la apelación, la DIAN señaló que el representante legal de la contribuyente (quien era menor de edad cuando inició el trámite de fiscalización) se allanó a la sanción por no enviar información al dar respuesta al requerimiento especial, por lo que admitió que cometió la infracción sancionada.

Empero, este argumento no tiene relación con la sentencia apelada. En efecto, el Tribunal anuló la sanción por no enviar información porque, con la firmeza de la declaración, también prescribió la facultad sancionatoria de la administración tributaria. Así las cosas, la sentencia de primera instancia no analizó si se cometió o no la infracción que fundamentó la sanción por no enviar información.

La Sala señaló, en casos similares, que cuando la apelación no plantea argumentos dirigidos a desvirtuar la sentencia impugnada, es imperativo confirmarla. Entonces, comoquiera que este cargo de la apelación no controvierte la sentencia apelada, no está llamado a prosperar.

Como no prosperó ningún cargo de la apelación, la Sala confirmará la sentencia recurrida, pero se precisará que por los motivos expuestos en esta providencia. Además, no habrá condena en costas por esta instancia porque no fue demostrada su causación, según lo exige el artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable en virtud del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley

FALLA

1. Confirmar la sentencia apelada, proferida el 14 de agosto de 2019 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, según los términos expuestos en la parte motiva de esta providencia.

2. Sin condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente

(Firmado electrónicamente)

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

(Firmado electrónicamente)

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

 Folio 130 reverso del cuaderno principal.

 Folio 3 del cuaderno principal.

 Para el período gravable 2010, objeto de controversia, esta norma había sido modificada por el artículo 69 de la Ley 863 de 2003 y el artículo 63 de la Ley 1111 de 2006.

 Folio 128 del cuaderno principal.

 Folio 19 de los antecedentes.

 En este sentido ver: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-27-000-2003-01402-01 (18191). Sentencia del 24 de octubre de 2013. CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 27001-23-31-000-2011-00151-01 (20591). Sentencia del 30 de agosto de 2016. CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

 Folio 213 de los antecedentes.

 Folio 359 de los antecedentes.

 En este sentido ver: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 73001-23-33-000-2013-00264-01 (21061). Sentencia del 14 de agosto de 2018. CP: Stella Jeannette Carvajal Basto; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000-2015-00501-01 (23046). Sentencia del 26 de noviembre de 2020. CP: Milton Chaves García.

 En este sentido ver: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 54001-23-33-000-2014-00423-01 (23435). Sentencia del 10 de septiembre de 2020. CP: Milton Chaves García; y ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000-2015-01092-01 (24914). Sentencia del 29 de octubre de 2020. CP: Julio Roberto Piza (E).

 Folio 19 de los antecedentes.

 Folios 305 a 309 de los antecedentes.

 Folio 2 del cuaderno principal.

  Artículo 63. Ley 1111 de 2006: «Si el incremento del impuesto neto de renta es de al menos cinco (5) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, la declaración de renta quedará en firme si dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.

“El beneficio contemplado en este artículo se prorroga por cuatro (4) años a partir del año gravable 2007″.

 Folio 25 de los antecedentes.

 Folio 158 de los antecedentes.

Ver en este sentido: i) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 25000-23-37-000-2015-00510-01 (22755). Sentencia del 5 de abril de 2018. CP: Stella Jeannette Carvajal Basto; ii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-33-000-2014-00435-01 (22758). CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez; y iii) Consejo de Estado. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sección Cuarta. Proceso: 08001-23-31-000-2011-00998-01 (21732). Sentencia del 7 de mayo de 2020. CP: Julio Roberto Piza Rodríguez.

La conjunción copulativa y disyuntiva “y/o” empleada en el artículo 72 del Estatuto Tributario permite al contribuyente utilizar como costo fiscal, para efectos del artículo 71 ibídem – utilidad en la enajenación de inmuebles – el autoavalúo o avalúo catastral del bien, ya sea que este valor figure en la declaración del impuesto predial unificado o en la declaración del impuesto sobre la renta del año anterior al de la enajenación, o en ambos; desde luego, siempre cuando el inmueble objeto de enajenación constituya un activo fijo para quien lo vende.

OFICIO Nº 0561

15-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0561

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria solicita se aclare la conjunción “y/o” contenida en el artículo 72 del Estatuto Tributario así: “el autoavalúo o avalúo aceptable como costo fiscal, será el que figure en la declaración del Impuesto Predial Unificado y/o declaración de renta” (subrayado fuera del texto original), para lo cual plantea el siguiente interrogante:

Con el propósito de determinar la utilidad en la enajenación de un inmueble ¿se puede tomar como costo fiscal el autoavalúo o avalúo catastral que figura en la correspondiente declaración del impuesto predial unificado aunque dicho inmueble no se encuentre reconocido en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable anterior?

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

La conjunción copulativa y disyuntiva “y/o” empleada en el artículo 72 del Estatuto Tributario permite al contribuyente utilizar como costo fiscal, para efectos del artículo 71 ibídem – utilidad en la enajenación de inmuebles – el autoavalúo o avalúo catastral del bien, ya sea que este valor figure en la declaración del impuesto predial unificado o en la declaración del impuesto sobre la renta del año anterior al de la enajenación, o en ambos; desde luego, siempre cuando el inmueble objeto de enajenación constituya un activo fijo para quien lo vende.

Ahora bien, la conjunción en comento no puede interpretarse como que sea suficiente que el inmueble (y no el valor que se utilizará como costo fiscal), objeto de enajenación, esté reconocido únicamente en la declaración del impuesto predial unificado y no así en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, ya que se estaría avalando o permitiendo la omisión de activos, hecho que es sancionable administrativamente (cfr. artículos 647 y 648 del Estatuto Tributario) y penalmente bajo ciertas circunstancias (cfr. artículo 434A del Código Penal).

En este sentido, es imperativo que la peticionaria tenga en cuenta lo señalado en los artículos 261 y 277 del Estatuto Tributario:

«ARTÍCULO 261. PATRIMONIO BRUTO. <Fuente original compilada: L. 9/83 Art. 38> El patrimonio bruto está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.

(…)

PARÁGRAFO 1o. <Parágrafo adicionado por el artículo 113 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el siguiente:> Sin perjuicio de lo establecido en este estatuto, se entenderá como activo los recursos controlados por la entidad como resultado de eventos pasados y de los cuales se espera que fluyan beneficios económicos futuros para la entidad. No integran el patrimonio bruto los activos contingentes de conformidad con la técnica contable, ni el activo por impuesto diferido, ni las operaciones de cobertura y de derivados por los ajustes de medición a valor razonable.” (Subrayado fuera del texto original).

“ARTÍCULO 277. VALOR PATRIMONIAL DE LOS INMUEBLES. <Artículo modificado por el artículo 20 de la Ley 1111 de 2006. El nuevo texto es el siguiente:> Los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad deben declarar los inmuebles por el costo fiscal, determinado de acuerdo con lo dispuesto en los Capítulos I y III del Título II del Libro I de este Estatuto y en el artículo 65 de la Ley 75 de 1986.

Los contribuyentes no obligados a llevar libros de contabilidad deben declarar los inmuebles por el mayor valor entre el costo de adquisición, el costo fiscal, el autoavalúo o el avalúo catastral actualizado al final del ejercicio, sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 72 y 73 de este Estatuto. Las construcciones o mejoras no incorporadas para efectos del avalúo o el costo fiscal del respectivo in mueble deben ser declaradas por separado.

Lo previsto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 90-2 de este Estatuto.” (Subrayado fuera del texto original).

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica – UAE-DIAN

Para el caso objeto de petición, se evidencia que la operación económica se efectuó en un momento en el cual el documento equivalente generado por máquinas registradoras con sistema POS ya no fungía como soporte válido para efectos de deducción en el impuesto sobre la renta. En ese orden de ideas, el documento idóneo para dichos efectos corresponde a la factura electrónica de venta.

OFICIO Nº 0522

08-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0522

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria consulta si es factible solicitar la deducción de los gastos originados en una operación cuyo soporte es un tiquete generado por máquinas registradoras con sistema POS, dada la emisión de un certificado al proveedor. En su defecto, consulta si es posible que el proveedor de la operación económica anule dicho tiquete POS y, consecuentemente, expida una factura electrónica de venta. La peticionaria precisa que la operación se adelantó en el año 2021.

Adicionalmente, destaca que la operación en comento dio lugar a un certificado al proveedor (formulario 640) cuyo contenido se fundamentó en el tiquete generado por máquina registradora con sistema POS.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

Al respecto, se precisa que la información contenida en el certificado al proveedor –CP (formulario 640) debe corresponder con la información del documento soporte de la operación (factura de venta o documento equivalente), y su contenido puede ser objeto de modificación o anulación, únicamente en los casos dispuestos en los artículos 95 y 96 de la Resolución DIAN 046 de 2019.

En consecuencia, en el caso en cuestión se está ante la imposibilidad de modificar el certificado al proveedor -CP (Formulario 640) por no encontrarse dentro de las causales previstas en la legislación vigente y, por ende, no es dable anular el tiquete de máquina registradora POS a efectos de expedir una factura electrónica por la misma operación económica como soporte de costos, deducciones e impuestos descontables.

Por otra parte, respecto a la validez como soporte de costos, gastos e impuesto descontables del tiquete de máquina registradora POS el artículo 1.6.1.4.26. del Decreto 1625 de 2016 dispone:

“Artículo 1.6.1.4.26. Documentos equivalentes generados por máquinas registradoras con sistema POS. Conforme con lo previsto en el parágrafo 4 del artículo 616-1 del Estatuto Tributario los documentos equivalentes generados por máquinas registradoras con sistema POS no otorgan derecho a impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas -IVA, ni a costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y complementarios para el adquiriente.

No obstante lo previsto en el inciso 1 del presente artículo, los adquirientes podrán solicitar al obligado a facturar, la factura electrónica de venta, cuando en virtud de su actividad económica tengan derecho a solicitar impuestos descontables, costos y deducciones.

Sin perjuicio de lo indicado en el inciso anterior, el documento equivalente generado por máquinas registradoras con sistema POS, será válido como soporte de impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas y de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta y complementarios, hasta el 1 de noviembre de 2020”. (Subrayado fuera de texto original).

De acuerdo con la norma precitada: i) El documento equivalente generado por máquinas registradoras con sistema POS solo fue válido como soporte de deducciones del impuesto sobre la renta hasta el 1 de noviembre de 2020, y ii) es responsabilidad de los adquirientes solicitar la factura electrónica de venta cuando en virtud de la operación económica requiera soportarse la procedencia de un costo o deducción en el impuesto sobre la renta.

Para el caso objeto de petición, se evidencia que la operación económica se efectuó en un momento en el cual el documento equivalente generado por máquinas registradoras con sistema POS ya no fungía como soporte válido para efectos de deducción en el impuesto sobre la renta. En ese orden de ideas, el documento idóneo para dichos efectos corresponde a la factura electrónica de venta.

Por otra parte, y en lo que atañe a la aplicación del porcentaje máximo que podrá soportarse sin factura electrónica previsto en el parágrafo transitorio 1 del artículo 616-1 del Estatuto Tributario, este Despacho destaca que el artículo 80 de la Resolución 000042 de 2020 contempla:

“Artículo 80. Porcentaje máximo que podrá soportarse sin factura electrónica de venta. Para efecto de lo indicado en el parágrafo transitorio 1 del artículo 616-1 del Estatuto Tributario y de conformidad con lo previsto en artículo 1.6.1.4.27. del Decreto 1625 de 2016, Único Reglamentario en Materia Tributaria, el porcentaje máximo que podrá soportarse sin factura electrónica de venta para la procedencia de impuestos descontables, de costos y gastos deducibles, sujetos a documentos soporte que se deriven en operaciones de compra de bienes o prestación de servicios, se tendrá en cuenta:

1. Los documentos equivalentes vigentes, salvo el generado por máquinas registradoras con sistema POS, de conformidad con lo previsto en el artículo 1.6.1.4.26., del Decreto 1625 de 2016 Único Reglamentario en Materia Tributaria y el artículo 13 de esta resolución (…)”.

Así las cosas, y teniendo en cuenta que el plazo previsto en el artículo 1.6.1.4.26 del Decreto 1625 de 2016, ya venció, el documento equivalente generado por máquinas registradoras con sistema POS no procede como soporte de costos o deducciones para el impuesto sobre la renta y complementarios.

Para terminar, se informa que respecto a la procedencia de modificaciones y anulaciones al certificado al proveedor, este Despacho se ha pronunciado mediante los oficios Nos. 900580 y 900588 de 2020 los cuales se adjuntan para mayor conocimiento.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria pregunta si lo previsto en el literal d) del artículo 428 y el numeral 3 del artículo 477 del Estatuto Tributario aplica a las importaciones y adquisiciones de armas y municiones realizadas con destino a las Fuerzas Militares y de Policía y con cargo a los Fondos de Seguridad y Convivencia Ciudadana de que tratan los artículos 119 y 122 de la Ley 418 de 1997.

OFICIO Nº 0567

15-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0567

Bogotá, D.C.

Cordial saludo, Sra. Chiquillo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria pregunta si lo previsto en el literal d) del artículo 428 y el numeral 3 del artículo 477 del Estatuto Tributario aplica a las importaciones y adquisiciones de armas y municiones realizadas con destino a las Fuerzas Militares y de Policía y con cargo a los Fondos de Seguridad y Convivencia Ciudadana de que tratan los artículos 119 y 122 de la Ley 418 de 1997.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

La Ley 418 de 1997, “Por la cual se consagran unos instrumentos para la búsqueda de la convivencia, la eficacia de la justicia y se dictan otras disposiciones”, establece, entre otras cosas, los Fondos de Seguridad y Convivencia Ciudadana y el Fondo Nacional de Seguridad y Convivencia Ciudadana.

En particular, el artículo 119 de dicha Ley dispone que en todos los departamentos y municipios del país deberán funcionar los Fondos de Seguridad y Convivencia Ciudadana con carácter de “fondo cuenta”, cuyos recursos se distribuirán “según las necesidades regionales de seguridad y convivencia, de conformidad con los planes integrales de seguridad, en materia de dotación, pie de fuerza, actividades de prevención, protección y todas aquellas que faciliten la gobernabilidad local” (subrayado fuera del texto original).

Esta norma agrega asimismo que:

i) Las actividades previamente referidas son administradas por el gobernador o por el alcalde, según el caso, o por el secretario del despacho en quien se delegue esta responsabilidad, de conformidad con las decisiones que para ello adopte el comité de orden público local.

ii) Las actividades de seguridad y orden público que se financien con estos Fondos serán cumplidas exclusivamente por la Fuerza Pública y los organismos de seguridad del Estado.

A su vez, el artículo 122 ibídem creó el Fondo Nacional de Seguridad y Convivencia Ciudadana, que funciona “como una cuenta especial, sin personería jurídica, administrada por el Ministerio del Interior (…) y tendrá por objeto garantizar la seguridad, convivencia ciudadana y todas aquellas acciones tendientes a fortalecer la gobernabilidad local y el fortalecimiento territorial” (subrayado fuera del texto original).

Ahora bien, acorde con el literal d) del artículo 428 del Estatuto Tributario, las importaciones de armas y municiones que se hagan para la defensa nacional no causan el impuesto sobre las ventas.

Sobre esta exclusión, la interpretación oficial desde el año 2003 (Concepto Unificado de IVA No. 00001) señala que para su procedencia se requiere que la importación “sea realizada por una entidad encargada legalmente de la defensa Nacional, ya sea en forma directa o a través de un tercero que obre en su representación, teniendo en cuenta que el beneficio tributario opera por razón de su destinación” (subrayado fuera del texto original).

Posteriormente, en el Oficio No. 084024 del 28 de septiembre de 2006 se concluyó que la exclusión en comento tiene las siguientes características:

“1. El beneficio tributario de la exclusión del IVA en la importación de armas y municiones opera por razón de su destinación, es decir, que los bienes calificados como armas y municiones se deben destinar a la defensa nacional, condición que está asociada, en los términos del Decreto 695 de 1983, al uso privativo de tales elementos por parte de las Fuerzas Militares y de Policía.

(…)

3. Por disposición expresa del parágrafo tercero del artículo 428 del Estatuto Tributario, para efectos de la exclusión del impuesto sobre las ventas se requiere la certificación expedida por la autoridad competente, en este caso, el Ministerio de Defensa, en la que conste que los bienes importados corresponden a los que el Decreto 695 de 1983 considera como armas y municiones y cumplen con el requisito de su destinación.

4. La importación de los bienes puede ser efectuada por una entidad encargada legalmente de la defensa nacional, en forma directa o a través de un tercero que obre en su representación, siempre y cuando su destinación sea la Defensa Nacional.” (Subrayado fuera del texto original)

Por su parte, el numeral 3 del artículo 477 del Estatuto Tributario indica que las municiones, el material de guerra o reservado (de uso privativo) y determinados elementos pertenecientes a las Fuerzas Militares y la Policía Nacional se encuentran exentos del impuesto sobre las ventas.

Al respecto, en el Oficio No. 027531 del 10 de octubre de 2017 se destacó de los antecedentes legislativos de la referida norma lo siguiente:

“Se incluyen las armas, municiones y material de guerra o reservado y por consiguiente de uso privativo de las Fuerzas Militares y la Policía Nacional, con el fin de no generar una erogación adicional en el presupuesto del sector defensa y generar condiciones de competencia para la industria nacional de armas, municiones y astilleros y armadores cuando le venden esos bienes a las Fuerzas Militares o a la Policía (…)” (Subrayado fuera del texto original).

Con base en lo anterior, para esta Subdirección las importaciones y adquisiciones de armas y municiones realizadas con destino a las Fuerzas Militares y de Policía y con cargo a los Fondos de Seguridad y Convivencia Ciudadana de que tratan los artículos 119 y 122 de la Ley 418 de 1997, no se encuentran amparadas por la exclusión y exención previamente reseñadas y, por ende, se encuentran gravadas con el impuesto sobre las ventas, teniendo en cuenta lo siguiente:

Si bien los recursos de estos fondos tienen como objetivo, entre otras cosas, garantizar la seguridad territorial, son administrados en uno y otro caso por el gobernador, el alcalde o el secretario del despacho delegado para el efecto, o por el Ministerior (sic) del Interior y de Justicia, autoridades que no están encargadas legalmente de la defensa nacional.

En efecto, aunque los gobernadores y alcaldes son las primeras autoridades de policía en el departamento y en el municipio respectivamente (cfr. artículo 12 de la Ley 62 de 1993) corresponde al Presidente de la República y al Ministerio de Defensa Nacional velar por la defensa nacional, tal y como se desprende del numeral 3 del artículo 189 de la Constitución Política y el artículo 1.1.1.1 del Decreto 1070 de 2015.

De otra parte, según el artículo 1.1.1.1 del Decreto 1066 de 2015, el objetivo del Ministerio del Interior y de Justicia radica en “formular, adoptar, dirigir, coordinar y ejecutar la política pública, planes, programas y proyectos en materia de Derechos Humanos, derecho internacional humanitario, integración de la Nación con las entidades territoriales, seguridad y convivencia ciudadana, asuntos étnicos, población LGBTI, población vulnerable, democracia, participación ciudadana, acción comunal, la libertad de cultos y el derecho individual a profesar una religión o credo, consulta previa, derecho de autor y derechos conexos, los cuales se desarrollarán a través de la institucionalidad que comprende el Sector Administrativo” (subrayado fuera del texto original).

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 18 de octubre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora (ff. 526 y 527).

SALDOS A FAVOR DECLARADOS EN LAS AUTOLIQUIDACIONES DE IMPUESTOS – utilización. Reiteración jurisprudencial / UTILIZACIÓN DE LOS SALDOS A FAVOR DECLARADOS EN LAS AUTOLIQUIDACIONES DE IMPUESTOS – Opciones excluyentes. Reiteración jurisprudencial / IMPROCEDENCIA DEL RECHAZO DE LA SOLICITUD DE SALDOS A FAVOR – Configuración

Sobre el primer asunto planteado, la Sala reitera las consideraciones expuestas en la sentencia del 07 de mayo de 2020, exp. 22842, CP: Julio Roberto Piza, en la cual se planteó que los artículos 815 y 850 del ET ofrecen a los obligados tributarios tres alternativas de utilización de los saldos a favor declarados en sus autoliquidaciones de impuestos, pues pueden «imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente período gravable», compensarlos con deudas o sanciones tributarias o, finalmente, solicitarlos en devolución. Con todo, se trata de opciones excluyentes, de modo que los sujetos pasivos no pueden disponer dos veces del mismo saldo a favor. De ahí, que un saldo a favor cuya solicitud de devolución esté pendiente de resolver no pueda ser imputado dentro del período siguiente ni viceversa. No obstante, si una de las opciones se ejerce sin éxito, el interesado queda habilitado para llevar a cabo alguna de las restantes (o, incluso, la misma que resultó infructuosa), si hay lugar a ello. Por tanto, una vez la Administración ha tomado la decisión de negar la devolución de un saldo a favor, los contribuyentes pueden discutir la causal que motivó el rechazo o, en su lugar, imputar el saldo a favor dentro de la declaración del período siguiente o solicitarlo en compensación. Así, porque en tanto no sea desvirtuado mediante una liquidación oficial de revisión, el saldo a favor representa una obligación dineraria a cargo de la Administración de la que es acreedor el obligado tributario, de suerte que no se extingue por el hecho de que la alternativa elegida por el sujeto pasivo haya resultado infructuosa. Lo anterior, sin perjuicio de que se tenga que acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa para la procedencia de la imputación, la compensación o la devolución. Consecuentemente, una solicitud de devolución de saldos a favor no puede ser rechazada con fundamento en una supuesta imputación indebida, pues si la Administración desea controvertir el saldo a favor debe iniciar un procedimiento de revisión de la declaración respectiva (sentencia del 26 de febrero del 2015, exp. 19569, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez). De modo que cuando se solicita sin éxito la devolución o compensación de un saldo a favor, este no se extingue por ese solo hecho, razón por la cual el interesado puede optar por disponer nuevamente de dicho saldo, a menos de que sea desvirtuado mediante una liquidación oficial. 3- Ahora bien, los artículos 850 y siguientes del ET regulan la posibilidad que tienen los contribuyentes para solicitar la devolución de impuestos. En estos eventos, el contribuyente que haya liquidado un saldo a favor en su declaración, tiene el derecho a elevar una solicitud en donde persiga la devolución y/o compensación de los saldos en cuestión. Para que la petición sea resuelta de manera favorable, el interesado debe cumplir las condiciones previstas en las normas de referencia. En esos términos, se destaca que el artículo 857 del ET prevé como causal de rechazo definitiva de la solicitud de devolución en su ordinal 5.°, para el caso del proveedor de sociedades de intermediación internacional, el incumplimiento de las obligaciones derivadas del deber de retención en la fuente a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, esto es, «efectuar la retención, consignar lo retenido y presentar las declaraciones de retención en la fuente con pago, de los períodos cuyo plazo para la presentación y pago se encuentren vencidos a la fecha de presentación de la solicitud». Por lo tanto, si la Administración comprueba que a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, el proveedor de las sociedades de intermediación internacional no ha cumplido tales obligaciones, debe rechazar de forma definitiva la solicitud. (…) Visto lo anterior, a la fecha de presentar la solicitud de devolución del saldo a favor determinado en la declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012, esto es, el día 27 de enero de 2014, se encontraba acreditado que la actora había cumplido con la obligación de efectuar la retención, consignar lo retenido y presentar las declaraciones de retención en la fuente con pago, de los períodos cuyo plazo para la presentación y pago se encontraban vencidos a la fecha de presentación de la solicitud, concretamente del período 12 de 2010. En consecuencia, no es procedente la aplicación de la causal de rechazo prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET. En definitiva, proceden los cargos de apelación y por tanto se revocará en su integridad la decisión de primer grado y, en su lugar, se declarará la nulidad de los actos demandados por las razones expuestas en esta providencia. Como restablecimiento del derecho, en los términos de las pretensiones de la actora, la Sala ordenará la devolución del saldo a favor solicitado.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 815 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 850 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 857

DECLARACIÓN DE RETENCIÓN EN LA FUENTE PRESENTADA SIN PAGO – Ineficacia. Reitaración (sic) de jurisprudencia

De cara a analizar si ha cumplido el deber de declarar, debe recordarse que el artículo 580-1 del ET establecía, en la versión vigente para la época de los hechos, que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producían efecto legal alguno, sin necesidad de acto que así lo declarara. Frente al alcance de esta norma, esta Sección consideró que tanto las declaraciones iniciales de retención como las de corrección pueden adolecer de ineficacia si se presentan sin pago total (sentencia del 21 de febrero de 2019, exp. 21604, CP: Milton Cháves García), en la medida en que la Ley 1430 de 2010, en el artículo 15, no hizo distinción alguna en relación con que la ineficacia opere solo para las declaraciones iniciales. (…) Por lo tanto, para que la declaración de retención en la fuente se tenga como válida y eficazmente presentada, es menester el cumplimiento íntegro de la obligación por parte del agente de retención, quien deberá retener, declarar y realizar el pago total de las sumas retenidas al momento de la presentación del denuncio. Adicionalmente, es preciso señalar que en los casos en que la declaración inicial se presenta con pago y, luego, se presenta declaración de corrección para liquidar mayores valores pero no se acredita el pago total, será frente a esa declaración de corrección que se configura el hecho previsto en la ley para considerarla ineficaz, pues la inicial continúa siendo válida. Además, en los términos del artículo 588 del ET, toda declaración que goce de eficacia y que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última declaración presentada, según el caso. Como primer punto, la Sala aclara que, contrario a lo planteado por la apelante, y según las normas vigentes para la época de los hechos, la ineficacia de que trata el inciso primero del artículo 580-1 del ET aplica tanto para las declaraciones iniciales de retención, como para las de corrección que se presenten sin pago total. De esta forma, para que la declaración de corrección sea eficaz se requería su presentación con el pago concomitante de las sumas retenidas. En el sub lite, quedó demostrado que la demandante no realizó el pago total y concomitante de las declaraciones de corrección a la declaración inicial del período 12 de 2010 de retención, presentadas los días 23 de febrero de 2011 y 30 de noviembre de 2012, y pagadas los días 28 de febrero de 2011 y 03 de diciembre de 2012, respectivamente. Al efecto, sería del caso analizar si el pago posterior de dichas declaraciones de corrección las hace o no eficaces, pero, detaca (sic) la Sala que las partes no discuten que la declaración inicial fue válida, que el día 04 de diciembre de 2012 se presentó con pago una declaración de corrección respecto del período 12 de 2010 de retención y que, la administración no cuestionó el saldo a favor liquidado en las mismas; con lo cual, resulta evidente que la última declaración presentada es una corrección válida y eficaz al denuncio inicial, siguiendo lo dispuesto en el artículo 588 del ET.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 580-1 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 588

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación

Finalmente, en lo que respecta a la condena en costas, la Sala se abstendrá de imponerlas, toda vez que no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.° del artículo 365 del CGP, en concordancia con el artículo 188 del CPACA, para su procedencia.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá D.C., quince (15) de abril de dos mil veintiuno (2021)

Radicación número: 05001-23-33-000-2015-01421-01(22863)

Actor: AGRÍCOLA SANTAMARÍA S. A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 18 de octubre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Cuarta de Oralidad, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la actora (ff. 526 y 527).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

El 27 de enero de 2014, la demandante radicó en el Sistema Informático – SIE de la DIAN (f. 200) una solicitud de devolución del saldo a favor registrado en su declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012, por valor de $402.974.000, formalizándose el 28 de febrero de 2014 bajo el número 2192 (ff. 361 y 364). La demandada negó dicha solicitud el 20 de febrero de 2014, mediante Resolución de Rechazo Definitivo 629 – 26 (ff. 94 y 95), decisión que a su vez fue confirmada mediante la Resolución 900.215, del 16 de marzo de 2015, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración (ff. 96 a 115).

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la demandante planteó las siguientes pretensiones (f. 32):

Principales:

Primera pretensión principal: Solicito se declare la nulidad de la Resolución No. 900215 del 16 de marzo de 2015, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución de Rechazo definitivo No. 629 – 26 del 20 de febrero de 2014.

Segunda pretensión principal: Solicito se declare la nulidad de la Resolución de Rechazo definitivo No. 629 -26 del 20 de febrero de 2014, por medio de la cual se rechazó la solicitud de devolución del saldo a favor por valor de $402.974.000.

Consecuenciales:

Primera pretensión consecuencial: Como consecuencia de la nulidad de la No. 900215 del 16 de marzo de 2015, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración interpuesto contra la Resolución de Rechazo definitivo No. 629 – 26 del 20 de febrero de 2014 proferida por la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, solicito se restablezca el derecho de la sociedad demandante, concediendo la devolución del saldo a favor por valor de $402.974.000.

Segunda pretensión consecuencial: Como consecuencia de la nulidad de la Resolución de Rechazo definitivo No. 629 – 26 del 20 de febrero de 2014, por medio de la cual se rechazó la solicitud de devolución del saldo a favor por valor de $402.974.000, proferida por la Dirección de Gestión Jurídica, solicito se restablezca el derecho de la sociedad demandante, concediendo la devolución del saldo a favor referido.

A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 2°, 83, 228 y 363 de la Constitución, y 815, 816 y 850 a 857 del ET (Estatuto Tributario, Decreto 624 de 1989). El concepto de violación planteado se resume así (ff. 5 a 31):

Alegó que una de las causales que sustentó el rechazo de la solicitud de devolución fue la existencia de obligaciones pendientes de pago por retenciones en la fuente, sin que la demandada constatara que la declaración de retención en la fuente, así como las correcciones realizadas por el período 12 de 2010, son eficaces pues se presentaron y pagaron de manera oportuna. Manifestó que el artículo 580-1 del ET sobre ineficacia de la declaración de retención, solo aplica a la declaración inicial y no a las correcciones, por los que debe tenerse en cuenta que la declaración inicial se presentó con pago y no es ineficaz, y que la declaración de corrección presentada el 23 de febrero fue pagada unos días después en su totalidad, incluyendo sanciones e intereses. Afirmó que el pago posterior a la fecha de presentación de las correcciones no afecta su eficacia y que la última declaración de corrección fue presentada y pagada el mismo día. Agregó que la Administración le devolvió los montos pagados en exceso por concepto de las declaraciones de corrección presentadas a la declaración de retención del período 12 de 2010, los días 30 de noviembre de 2012 y 4 de diciembre de 2012, con lo cual la demandada reconoce que la declaración incial (sic) y su primera corrección fueron eficaces y válidas, porque fueron debidamente presentadas, y pagadas en su totalidad. Concluyó entonces que no tenía saldos pendientes por pagar al momento de solicitar la devolución, con lo cual, no se configuró la causal de rechazo planteada por los actos acusados.

Reprochó que la Administración también sustentara el rechazo de la solicitud de devolución en una causal no prevista en la ley, consistente en la negativa previa de los saldos a favor arrastrados de las declaraciones de IVA correspondientes a los bimestres 6.º de 2010, y 1.º y 6.º de 2011. Indicó que el rechazo de la devolución de estos saldos a favor se fundó, en su momento, en la misma razón por la cual se negó la solicitud en los actos demandados, esto es, la supuesta obligación pendiente por concepto de retención en la fuente del período 12 de 2010. En consecuencia, al negar la solicitud de devolución sin fundamento en una de las causales legales, señaló que se vulneró el debido proceso y el principio de legalidad en materia tributaria.

En línea con lo anterior, añadió que el contribuyente cuenta con tres opciones para disponer de los saldos a favor, imputar o solicitar su devolución y/o compensación. En el primer caso, se imputan los montos respectivos en la declaración siguiente, sin que puedan aplicarse los términos y condiciones de la devolución o compensación. Planteó que, por lo tanto, obtenido un saldo a favor, «su existencia y términos de solicitud no deben estar afectados por rechazos por vicios de forma en las solicitudes de devolución y/o compensación de dicho saldo.» Insistió en que a partir del ET, no existe prohibición expresa o consecuencia gravosa más allá de la negativa a la solicitud de devolución y/o compensación, que limite la posibilidad de arrastrar saldos a favor a períodos siguientes cuando sean rechazadas las solicitudes para su devolución y/o compensación. Planteó que ni la ley ni el reglamento establecen que intentar infructuosamente hacer uso de la compensación o devolución, implica perder automáticamente el derecho a realizar la imputación. Finalmente, señaló que se violó el principio de confianza legítima, en la medida en que, por Oficio nro. 1-11-243-435-034, del 04 de enero de 2013, la demandada aceptó la solicitud de imputación de los saldos a favor de los períodos de IVA arrastrados a la declaración del primer bimestre de 2012.

Hizo énfasis en que los actos acusados derivan en la pérdida del saldo a favor del bimestre 1.º de 2012 y, en consecuencia, en un enriquecimiento sin justa causa para la Administración, y que según los principios constitucionales, así como las normas contables, debe primar lo sustancial sobre lo formal, debiendo accederse a su solicitud en la medida en que no hay motivos que den lugar a su rechazo. Sobre esto último solicitó la aplicación de la tesis planteada en el Concepto 004, del 07 de enero de 2014, de la DIAN, en el sentido de que las causales que dieron lugar a la negativa en las solicitudes de devolución y/o compensación se fundaron en razones de forma, sin que ello implique la pérdida de los saldos a favor.

Contestación de la demanda

La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 165 a 183), para lo cual afirmó que se respetaron los principios constitucionales al momento de adelantar la actuación administrativa en cuestión. Precisó que los requisitos previstos en el ET para la aceptación de las solicitudes de devolución y/o compensación son de carácter legal y atienden al fondo del asunto, por lo que su alcance no es meramente formal.

Señaló que la demandante no cumplió con los requisitos exigidos por el Decreto 2277 de 2012 y el ET para obtener una respuesta positiva a su solicitud. En concreto, afirmó que se configuró la causal de rechazo prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, en la medida en que la demandante tenía una obligación pendiente por concepto de la declaración de retención en la fuente por el período 12 de 2010, puesto que las correcciones presentadas el 23 de febrero de 2011 y el 30 de noviembre de 2012 fueron pagadas días después y son, por tanto, ineficaces bajo el artículo 580-1 del ET.

Añadió que la solicitud de devolución de los saldos a favor de las declaraciones de los bimestres 6.º de 2010 y 1.º y 6.º de 2011 fue rechazada de manera definitiva por la Administración, por la misma razón, esto es, por existir obligaciones pendientes relacionadas con la declaración de retención del período 12 de 2010. Igualmente, indicó que no era cierto que la Administración hubiera aceptado la pretendida imputación de los saldos a favor al período objeto de la solicitud de devolución. Al respecto, trajo a colación el Concepto nro. 048129, del 02 de agosto de 2013, para argumentar que cuando las solicitudes de saldo a favor son rechazadas, no procede la imputación de saldos a favor en las declaraciones de los períodos siguientes.

Por último, refutó la pretendida validez del concepto invocado por la demandante, en virtud del principio de irretroactividad de las normas, teniendo en cuenta que las actuaciones de los contribuyentes y de la DIAN deben ceñirse a las normas vigentes para el momento de los hechos.

Sentencia apelada

El tribunal negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la demandante (ff. 516 a 527), para lo cual consideró que, en primer lugar, el concepto expedido por la demandada, cuya aplicación solicitó la actora para sostener que si era procedente la imputación de saldos a favor que habían sido objeto de resoluciones de rechazo, no estaba vigente al momento de presentar la declaración de retención en la fuente para el período 12 de 2010, con lo cual la tesis planteada en dicho concepto no era aplicable al caso de la demandante.

Luego, destacó que se configuró la causal de rechazo de la solicitud de devolución, prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, por cuanto las declaraciones de corrección presentadas el 23 de febrero de 2011 y el 30 de noviembre de 2012 fueron pagadas con posterioridad. Por lo anterior, y al no encontrar elementos que desvirtuaran la legalidad de los actos acusados, ratificó su legalidad y condenó en agencias en derecho a la demandante por valor del 1 % de las pretensiones.

Recurso de apelación

La actora apeló la decisión de primer grado y solicitó acceder a las pretensiones de la demanda (ff. 529 a 540), para lo cual insistió en que no existe prohibición alguna que impida imputar los saldos a favor solicitados en devolución y/o compensación, cuando dicha solicitud haya sido previamente rechazada. Igualmente, alegó que según el artículo 28 del CPACA, los conceptos de la Administración no son vinculantes para los administrados, salvo disposición en contrario, y, mucho menos, para los jueces.

Acto seguido, alegó que la doctrina de la demandada fue modificada por el Concepto 1960 de 2014, y ratificada por el Concepto 31476 de 2015, los cuales eran aplicables de manera retroactiva, al haber revocado unas directrices que iban en contra de la Constitución y la Ley. Por lo tanto, señaló que tenía derecho a imputar los saldos a favor arrastrados de declaraciones de IVA previas, cuya solicitud de devolución y/o compensación había sido rechazada, a la declaración de IVA del período 1.º de 2012, cuyo rechazo de la solicitud de devolución de saldo a favor dio origen al sub lite.

Insistió en que no se configuró la causal de rechazo definitivo de la solicitud, prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, por las mismas razones planteadas en la demanda. Al efecto, agregó que no es procedente el rechazo de la solicitud por la supuesta ineficacia de las declaraciones de corrección presentadas a la declaración de retención en la fuente del período 12.º de 2010, porque no es predicable la ineficacia respecto de una declaración de corrección bajo el artículo 580-1 del ET, ya que en este caso no hay una fecha límite para su presentación y pago, como si lo hay para la declaración inicial. Añadió que así se entendiera que las correcciones fueron ineficaces, la declaración inicial fue eficaz y produjo efectos, porque se presentó y pagó el mismo día, por lo tanto, estaba vigente al momento de solicitar la devolución.

Añadió que la corrección presentada el 04 de diciembre de 2012 fue pagada el mismo día, y sería la última declaración válida, pues según el artículo 588 del ET toda declaración que el agente retenedor presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última corrección presentada, según el caso. Por lo tanto, si se entiende que las declaraciones presentadas el 23 de febrero de 2011 y el 30 de noviembre de 2012 no producen efectos legales, la presentada el 04 de diciembre fue una corrección válida de la declaración inicial.

Alegatos de conclusión

La parte demandante insistió en los argumentos de la demanda y la apelación, reiterando que no existían obligaciones pendientes por concepto de retención en la fuente del período 12 de 2010 e insistió, en todo caso, en la validez de la declaración inicial presentada y pagada para dicho período, el 12 de enero de 2011. Así mismo, planteó que no existía disposición que impidiera la imputación de los saldos a favor cuya, solicitud de devolución y/o compensación hubiere sido negada para períodos anteriores (ff. 33 a 41 c2).

La parte demandada insistió en los planteamientos expuestos en la contestación de la demanda. Añadió que según la doctrina oficial vigente para la época, la imputación de los saldos a favor cuya solicitud de devolución y/o compensación hubiere sido rechazada, podían ser imputados para períodos siguientes, pero solo cuando el motivo del rechazo hubiere sido la presentación extemporánea de la solicitud. En virtud de lo anterior, solicitó que se negaran las pretensiones de la demanda (ff. 51 a 54 c2).

El Ministerio Público presentó concepto en el que sostuvo que debía confirmarse la sentencia apelada. Al efecto, si bien señaló que sí era posible la mentada imputación de saldos a favor y resaltó que los conceptos de la DIAN no son vinculantes para el contribuyente, recalcó que sí se configuró la causal de rechazo prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, porque el contribuyente se encontraba en deuda respecto de los mayores valores que declaró en las correcciones presentadas el 23 de febrero de 2011 y el 04 de diciembre de 2012 y que fueron pagadas solo con posterioridad (ff. 55 a 58 vto. c2).

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1- Juzga la Sala la legalidad de los actos acusados, atendiendo a los cargos de apelación formulados por la actora, en calidad de apelante única, contra la sentencia de primer grado que negó las pretensiones de la demanda, y condenó en agencias en derecho a la demandante.

Específicamente, la apelante única alega que los actos demandados desconocieron la posibilidad de imputar los saldos a favor de períodos anteriores cuya solicitud de devolución había sido negada; igualmente, que no tenía a cargo ninguna obligación pendiente por concepto de retención en la fuente del período 12 de 2010, razones por las cuales sí era procedente la solicitud de devolución presentada respecto del saldo a favor consignado en su declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012. En el otro extremo, la demandada defiende que no era posible la mentada imputación de saldos, por cuanto previamente habían sido objeto de rechazo definitivo. Adicionalmente, sostiene que los actos demandados se encuentran afincados en la causal de rechazo prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, por cuanto el pago de las declaraciones de corrección de retención del período 12.º de 2010, se hizo con posterioridad a su presentación, lo cual conlleva la ineficacia de las declaraciones según el artículo 580-1 del ET y, por tanto, el incumplimiento de las obligaciones de retención de la fuente por el período citado.

Así, corresponde establecer si la demandada estaba habilitada para negar la solicitud de devolución del saldo a favor, para lo cual se deberá establecer si el rechazo previo de una solicitud de devolución y/o compensación impide la imputación de saldos en los períodos posteriores y, además, si la ineficacia de las declaraciones de corrección de retención en la fuente encaja en la causal de rechazo de las solicitudes de devolución y/o compensación, prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET. En caso de resolver afirmativamente esta última cuestión, se analizará si en el caso concreto se presentó el fenómeno de la ineficacia de la declaración de retención en la fuente.

2- Sobre el primer asunto planteado, la Sala reitera las consideraciones expuestas en la sentencia del 07 de mayo de 2020, exp. 22842, CP: Julio Roberto Piza, en la cual se planteó que los artículos 815 y 850 del ET ofrecen a los obligados tributarios tres alternativas de utilización de los saldos a favor declarados en sus autoliquidaciones de impuestos, pues pueden «imputarlos dentro de su liquidación privada del mismo impuesto, correspondiente al siguiente período gravable», compensarlos con deudas o sanciones tributarias o, finalmente, solicitarlos en devolución.

Con todo, se trata de opciones excluyentes, de modo que los sujetos pasivos no pueden disponer dos veces del mismo saldo a favor. De ahí, que un saldo a favor cuya solicitud de devolución esté pendiente de resolver no pueda ser imputado dentro del período siguiente ni viceversa. No obstante, si una de las opciones se ejerce sin éxito, el interesado queda habilitado para llevar a cabo alguna de las restantes (o, incluso, la misma que resultó infructuosa), si hay lugar a ello.

Por tanto, una vez la Administración ha tomado la decisión de negar la devolución de un saldo a favor, los contribuyentes pueden discutir la causal que motivó el rechazo o, en su lugar, imputar el saldo a favor dentro de la declaración del período siguiente o solicitarlo en compensación. Así, porque en tanto no sea desvirtuado mediante una liquidación oficial de revisión, el saldo a favor representa una obligación dineraria a cargo de la Administración de la que es acreedor el obligado tributario, de suerte que no se extingue por el hecho de que la alternativa elegida por el sujeto pasivo haya resultado infructuosa. Lo anterior, sin perjuicio de que se tenga que acreditar el cumplimiento de los requisitos exigidos por la normativa para la procedencia de la imputación, la compensación o la devolución.

Consecuentemente, una solicitud de devolución de saldos a favor no puede ser rechazada con fundamento en una supuesta imputación indebida, pues si la Administración desea controvertir el saldo a favor debe iniciar un procedimiento de revisión de la declaración respectiva (sentencia del 26 de febrero del 2015, exp. 19569, CP: Jorge Octavio Ramírez Ramírez). De modo que cuando se solicita sin éxito la devolución o compensación de un saldo a favor, este no se extingue por ese solo hecho, razón por la cual el interesado puede optar por disponer nuevamente de dicho saldo, a menos de que sea desvirtuado mediante una liquidación oficial.

3- Ahora bien, los artículos 850 y siguientes del ET regulan la posibilidad que tienen los contribuyentes para solicitar la devolución de impuestos. En estos eventos, el contribuyente que haya liquidado un saldo a favor en su declaración, tiene el derecho a elevar una solicitud en donde persiga la devolución y/o compensación de los saldos en cuestión. Para que la petición sea resuelta de manera favorable, el interesado debe cumplir las condiciones previstas en las normas de referencia.

En esos términos, se destaca que el artículo 857 del ET prevé como causal de rechazo definitiva de la solicitud de devolución en su ordinal 5.°, para el caso del proveedor de sociedades de intermediación internacional, el incumplimiento de las obligaciones derivadas del deber de retención en la fuente a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, esto es, «efectuar la retención, consignar lo retenido y presentar las declaraciones de retención en la fuente con pago, de los períodos cuyo plazo para la presentación y pago se encuentren vencidos a la fecha de presentación de la solicitud». Por lo tanto, si la Administración comprueba que a la fecha de presentación de la solicitud de devolución, el proveedor de las sociedades de intermediación internacional no ha cumplido tales obligaciones, debe rechazar de forma definitiva la solicitud.

3.1- De cara a analizar si ha cumplido el deber de declarar, debe recordarse que el artículo 580-1 del ET establecía, en la versión vigente para la época de los hechos, que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producían efecto legal alguno, sin necesidad de acto que así lo declarara. Frente al alcance de esta norma, esta Sección consideró que tanto las declaraciones iniciales de retención como las de corrección pueden adolecer de ineficacia si se presentan sin pago total (sentencia del 21 de febrero de 2019, exp. 21604, CP: Milton Cháves García), en la medida en que la Ley 1430 de 2010, en el artículo 15, no hizo distinción alguna en relación con que la ineficacia opere solo para las declaraciones iniciales.

Precisamente, la Sentencia C-105 de 2015 al declarar la exequibilidad del inciso primero citado, precisó que es obligación de los agentes retenedores la presentación de las declaraciones de retención en la fuente. Por lo tanto, «cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación» y que «para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas». Puntualizó que la norma demandada establece que «el pago constituye una condición necesaria para el adecuado cumplimiento de la obligación tributaria de declarar», por lo que «el pago es, entonces, una condición concomitante con la obligación de declarar la retención en la fuente».

Por lo tanto, para que la declaración de retención en la fuente se tenga como válida y eficazmente presentada, es menester el cumplimiento íntegro de la obligación por parte del agente de retención, quien deberá retener, declarar y realizar el pago total de las sumas retenidas al momento de la presentación del denuncio. Adicionalmente, es preciso señalar que en los casos en que la declaración inicial se presenta con pago y, luego, se presenta declaración de corrección para liquidar mayores valores pero no se acredita el pago total, será frente a esa declaración de corrección que se configura el hecho previsto en la ley para considerarla ineficaz, pues la inicial continúa siendo válida. Además, en los términos del artículo 588 del ET, toda declaración que goce de eficacia y que el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante presente con posterioridad a la declaración inicial, será considerada como una corrección a la declaración inicial o a la última declaración presentada, según el caso.

4- Con miras a verificar si en el caso concreto los actos censurados negaron indebidamente la solicitud de devolución, están comprobados en el expediente los siguientes hechos relevantes:

(i) El 12 de enero de 2011, la actora presentó declaración mensual de retención en la fuente, correspondiente al período 12 de 2010 (ff. 37 a 39). Posteriormente, presentó declaraciones de corrección el 23 de febrero de 2011 (f. 40), pagada el 28 de febrero de 2011 (ff. 41 y 42); el 30 de noviembre de 2012 (f. 43), pagada el 03 de diciembre de 2012 (ff. 44 y 45); y el 04 de diciembre de 2012 (f.46), pagada el mismo día (ff. 47 y 48).

(ii) El 27 de enero de 2014, la demandante radicó en el Sistema Informático – SIE de la DIAN (f. 200), solicitud de devolución del saldo a favor registrado en su declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012, por valor de $402.974.000. Esta radicación quedó formalizada el 28 de febrero de 2014 bajo el número 2192 (ff. 361 y 364). En dicha declaración estaban contenidos los saldos a favor arrastrados de períodos anteriores, así: bimestre 6.º de 2010 ($91.329.000), bimestre 1.º de 2011 ($94.131.000), y bimestre 6.º de 2011 ($105.831.000).

Los saldos a favor de períodos anteriores, habían sido objeto de rechazo definitivo por parte de la Administración, mediante las resoluciones 452 del 20 de octubre de 2011 (f. 424), 564 del 19 de diciembre de 2011 (f. 80 caa), y 389 del 11 de octubre de 2012 (f. 416). En todos los casos, la razón de rechazo de la solicitud de devolución fue estar incurso en la causal de rechazo definitivo del ordinal 5.º del artículo 857 del ET, en la medida en que el contribuyente «tiene deudas pendientes por concepto de retención en la fuente del año 2010 período 12, según certificación de la División de Gestión de Cobranzas esta declaración inclurre (sic) en el supuesto contemplado en el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, es decir no es válida por ineficaz».

Previa solicitud de la actora, la Administración mediante Oficio del 4 de octubre de 2013 (f. 86 caa), dio trámite a la misma para arrastrar los saldos a favor de IVA de los bimestres 1.º y 6.º de 2011 a la declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012.

(iii) El 20 de febrero de 2014, la demandada profirió la Resolución de Rechazo definitivo 629 – 26, mediante la cual negó la solicitud de devolución, con base en la indebida imputación de saldos a favor de períodos anteriores, así como en la existencia de obligaciones pendientes por concepto de retención en la fuente del año 2010, período 12 (ff. 94 y 95). Dicha decisión fue confirmada mediante la Resolución 900.215, del 16 de marzo de 2015, por medio de la cual se resolvió el recurso de reconsideración (ff. 96 a 115).

5- Tal y como se expuso en el fundamento jurídico número 2, los obligados tributarios tienen la posibilidad de solicitar en devolución los saldos imputados de períodos anteriores, cuya devolución había sido rechazada de manera definitiva. Para la Sala en el criterio reiterado, en tanto no sea desvirtuado el saldo a favor mediante una liquidación oficial de revisión, existe una obligación dineraria a cargo de la Administración, de suerte que no se extingue por el hecho de que la solicitud de devolución por el sujeto pasivo haya resultado infructuosa. Por lo tanto, la decisión administrativa de haber rechazado previamente las solicitudes de devolución de los saldos a favor de los bimestres 6.º de 2010 y 1.º y 6.º de 2011, no extinguió los saldos a favor de la actora que fueron luego imputados a su declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012, y que no fueron cuestionados mediante liquidación oficial de revisión.

6- Resuelto lo anterior, se debe analizar si en caso concreto procedía negar la devolución bajo el ordinal 5.° del artículo 857 del ET, por cuanto existían declaraciones de corrección de retención en la fuente presentadas sin pago y, por ello, carentes de eficacia.

Como primer punto, la Sala aclara que, contrario a lo planteado por la apelante, y según las normas vigentes para la época de los hechos, la ineficacia de que trata el inciso primero del artículo 580-1 del ET aplica tanto para las declaraciones iniciales de retención, como para las de corrección que se presenten sin pago total. De esta forma, para que la declaración de corrección sea eficaz se requería su presentación con el pago concomitante de las sumas retenidas. En el sub lite, quedó demostrado que la demandante no realizó el pago total y concomitante de las declaraciones de corrección a la declaración inicial del período 12 de 2010 de retención, presentadas los días 23 de febrero de 2011 y 30 de noviembre de 2012, y pagadas los días 28 de febrero de 2011 y 03 de diciembre de 2012, respectivamente.

Al efecto, sería del caso analizar si el pago posterior de dichas declaraciones de corrección las hace o no eficaces, pero, detaca (sic) la Sala que las partes no discuten que la declaración inicial fue válida, que el día 04 de diciembre de 2012 se presentó con pago una declaración de corrección respecto del período 12 de 2010 de retención y que, la administración no cuestionó el saldo a favor liquidado en las mismas; con lo cual, resulta evidente que la última declaración presentada es una corrección válida y eficaz al denuncio inicial, siguiendo lo dispuesto en el artículo 588 del ET.

Visto lo anterior, a la fecha de presentar la solicitud de devolución del saldo a favor determinado en la declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012, esto es, el día 27 de enero de 2014, se encontraba acreditado que la actora había cumplido con la obligación de efectuar la retención, consignar lo retenido y presentar las declaraciones de retención en la fuente con pago, de los períodos cuyo plazo para la presentación y pago se encontraban vencidos a la fecha de presentación de la solicitud, concretamente del período 12 de 2010. En consecuencia, no es procedente la aplicación de la causal de rechazo prevista en el ordinal 5.° del artículo 857 del ET.

7- En definitiva, proceden los cargos de apelación y por tanto se revocará en su integridad la decisión de primer grado y, en su lugar, se declarará la nulidad de los actos demandados por las razones expuestas en esta providencia. Como restablecimiento del derecho, en los términos de las pretensiones de la actora, la Sala ordenará la devolución del saldo a favor solicitado.

8- Finalmente, en lo que respecta a la condena en costas, la Sala se abstendrá de imponerlas, toda vez que no se encuentran acreditadas las exigencias que hace el ordinal 8.° del artículo 365 del CGP, en concordancia con el artículo 188 del CPACA, para su procedencia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1- Revocar la sentencia apelada. En su lugar:

Primero: Declarar la nulidad de la Resolución de Rechazo Definitivo 629-26 del 20 de febrero de 2014, mediante la cual la DIAN rechazó la solicitud de Devolución y/o Compensación DI 2012 2014 2192 de fecha 18 de febrero 2014, presentada por Agrícola Santamaría S.A., y la Resolución de Rechazo Definitivo 900215 del 16 de marzo de 2015, por medio de la cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la primera resolución y se confirmó la misma.

A título de restablecimiento del derecho, ordenar a la UAE DIAN devolver a Agrícola Santamaría S.A. el saldo a favor liquidado en la declaración de IVA del bimestre 1.º de 2012 por valor de $402.974.000.

Segundo: Sin condena en costas en primera instancia.

2- Sin condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente

(Firmado electrónicamente)

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

(Firmado electrónicamente)

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

No obstante, la consulta se refiere a la exclusión del IVA señalada en el artículo 428 literal i) del Estatuto Tributario, y si es viable en estos casos presentar la certificación del ANLA, con posterioridad a la fecha de presentación y aceptación y levante de la declaración de importación.

OFICIO ADUANERO Nº 0530

08-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0530

Bogotá, D.C.

Tema Aduanas

Descriptores Declaración de Importación – No causación IVA

Fuentes formales Literal i) >Artículo 428 Estatuto Tributario

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario consulta si teniendo en cuenta lo expresado por la DIAN en los conceptos 100202208- 0563 de 2020 y 100208221-0080 de 2021, para acreditar la exclusión del IVA señalada en el artículo 428 literal i) del Estatuto Tributario, es viable presentar la certificación del ANLA, con posterioridad a la fecha de aceptación y levante de la declaración de importación.

Sobre el particular, las consideraciones de este despacho son las siguientes:

El peticionario trae a referencia lo dispuesto en los oficios: (i) 100202208- 0563 de 2020 de esta Subdirección, donde se realiza el análisis de la no causación del IVA en las importaciones acogiéndose a lo dispuesto en el numeral 7 del artículo 424 del Estatuto Tributario y (ii) 100208221-0080 de 2021, donde se analiza adicionalmente el acceso a dicho beneficio en la venta nacional y la exclusión del IVA según lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014 y el artículo 1.3.1.12.21. del Decreto 1625 de 2016.

No obstante, la consulta se refiere a la exclusión del IVA señalada en el artículo 428 literal i) del Estatuto Tributario, y si es viable en estos casos presentar la certificación del ANLA, con posterioridad a la fecha de presentación y aceptación y levante de la declaración de importación.

El artículo 428 del Estatuto Tributario sobre las importaciones que no causan el IVA precisa en su literal i) “La importación de maquinaria y equipos destinados al desarrollo de proyectos o actividades que sean exportadores de certificados de reducción de emisiones de carbono y que contribuyan a reducir la emisión de los gases efecto invernadero y por lo tanto al desarrollo sostenible.” y en el parágrafo 3 del citado artículo, se indica que en todos los casos y para tener derecho a dicha exclusión deberá obtenerse previamente a la importación la certificación para exclusión de IVA por parte de la autoridad competente.

Se concluye que la doctrina contenida en los oficios 100202208- 0563 de 2020 y 100208221-0080 de 2021 donde se analizaron los pronunciamientos del Consejo de Estado frente a la exclusión del IVA en la importación a que hace referencia el numeral 7 del artículo 424 del Estatuto Tributario y la posibilidad que el importador no pierda dicho beneficio si acredita el certificado de la ANLA con posterioridad y solicita la devolución del IVA pagado, no aplica para la exclusión del IVA en los términos del literal i) del artículo 428 del Estatuto Tributario, dado que en este caso expresamente el parágrafo 3 del artículo 428 citado, establece como condición para acceder al beneficio que se cuente con dicha certificación, previamente al momento de presentación y aceptación de la declaración de importación.

En aras de preservar el principio de legalidad establecido en el artículo 338 de la Constitución Política, el cual exige una interpretación taxativa frente a las normas que establecen la exención o exclusión de impuestos, este Despacho no podría entrar a modificar la oportunidad en que debe acreditarse el beneficio de la exclusión del IVA, cuando expresamente así lo ha establecido la ley. El parágrafo 3 del artículo 428 del Estatuto Tributario no contempla salvedades, luego, tampoco podría efectuarse por vía de doctrina.

La anterior conclusión está desarrollada en los oficios 022170 y 058270 de 2014 y 022774 de 2016 que se anexan y que corresponde a doctrina vigente frente al tema consultado.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet http://www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

Para efectos tributarios es preciso tener presente que el artículo 26 del Estatuto Tributario señala que los ingresos que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción y que no hayan sido expresamente exceptuados, estarán gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios. En consecuencia, los pagos o abonos en cuenta que sean susceptibles de constituir ingreso en los términos anteriormente señalados, están sometidos a retención en la fuente a título de renta de conformidad con lo establecido en los artículos 365, 368 y 369 del E.T.

OFICIO Nº 0586

21-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0586

Bogotá, D.C.

Tema Impuesto sobre la Renta

Descriptores Retención en la fuente en el contrato de mutuo

Fuentes formales Artículos 26, 35, 365, 368, 369 y 395 del Estatuto Tributario

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario consulta lo siguiente: el pago en dinero que efectúa una persona jurídica a favor de una persona natural, como modo de extinguir la obligación de restituir un bien fungible entregado en mutuo, ¿está sometido a retención en la fuente?

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

Para efectos tributarios es preciso tener presente que el artículo 26 del Estatuto Tributario señala que los ingresos que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción y que no hayan sido expresamente exceptuados, estarán gravados con el impuesto sobre la renta y complementarios. En consecuencia, los pagos o abonos en cuenta que sean susceptibles de constituir ingreso en los términos anteriormente señalados, están sometidos a retención en la fuente a título de renta de conformidad con lo establecido en los artículos 365, 368 y 369 del E.T.

Considerando que el contrato de mutuo puede ser gratuito u oneroso, el Concepto 039971 de 1996 precisa lo siguiente:

“En el primer caso, no existen ingresos en dinero o en especie para las partes gravadas con el impuesto sobre la renta, ya que tanto la transferencia (préstamo) de dinero o de otras especies fungibles que el mutuante efectúa en favor del mutuario, como la restitución que este último debe efectuar en favor del primero de la misma cantidad de dinero o de otras especies fungibles sin remuneración adicional alguna (reembolso del préstamo o del capital sin interés) no constituyen ingresos que por su naturaleza tengan la potencialidad de producir un incremento neto patrimonial en cabeza de quienes los reciben.

Se trata simplemente de un préstamo y de su reembolso sin remuneración o interés alguno. (…)

En el caso de los contratos de mutuo oneroso (mutuo mercantil) Si existen ingresos en dinero o en especie gravados con el impuesto sobre la renta para el mutuante, ya que la restitución que el mutuario efectúa en su favor de determinada cantidad de dinero o especie (reembolso del préstamo o capital) debe ser aumentado por una remuneración adicional denominada interés, el cual si es un ingreso que posee la potencialidad de producir un incremento neto en el patrimonio de su beneficiario el mutuante; en otros términos ni el préstamo ni el reembolso del préstamo o del capital están gravados con el impuesto sobre la renta, no así la remuneración o interés percibido que si lo está (ar. 26 E.T).” (Subrayado y resaltado fuera de texto)

Corresponde entonces al peticionario, calificar el contrato de conformidad con la legislación civil o comercial, según corresponda, las condiciones del mismo y, verificar, en todo caso, si se trata de un mutuo gratuito u oneroso (mutuo mercantil), para efectos de determinar el tratamiento tributario aplicable a la respectiva operación.

Es pertinente mencionar, finalmente que el art. 35 del E.T. establece que: “Las deudas por préstamos en dinero entre las sociedades y los socios generan intereses presuntivos.” Esta norma presume de derecho, es decir, no admite prueba en contrario, que “todo préstamo en dinero, cualquiera que sea su naturaleza o denominación, que otorguen las sociedades a sus socios o accionistas o estos a la sociedad, genera un rendimiento mínimo anual y proporcional al tiempo de posesión, equivalente a la tasa para DTF vigente a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable.” Esto, sin perjuicio que la facultad de la DIAN de determinar los rendimientos reales cuando estos fueren superiores.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

De la norma transcrita se deduce que el alcance de la exclusión del impuesto sobre las ventas de que trata el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014 está determinado, entre otros, por la certificación que soporta la procedencia misma, la cual debe ser expedida por la Unidad de Planeación Minero Energética -UPME.

OFICIO Nº 0535

08-04-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0535

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 19 del Decreto 4048 de 2008, es función de esta Dirección mantener la unidad doctrinal sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiaras, en el marco de las competencias de la DIAN. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

En la petición en referencia, el peticionario solicita interpretación acerca del alcance de la exclusión del impuesto sobre las ventas prevista en el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

Previo a comenzar, se precisa que las exclusiones en materia del impuesto sobre las ventas son taxativas y proceden únicamente cuando se cumpla con cada uno de los requisitos legales establecidos sujetándose estrictamente a los bienes y servicios que la Ley dispone.

Ahora, respecto a la procedencia de la exclusión de IVA dispuesta en el en el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014, modificado por el artículo 130 del Decreto Ley 2106 de 2019, la norma dispone:

“ARTÍCULO 12. INSTRUMENTOS PARA LA PROMOCIÓN DE LAS FNCE. INCENTIVO TRIBUTARIO IVA. Para fomentar el uso de la energía procedente de FNCE, los equipos, elementos, maquinaria y servicios nacionales o importados que se destinen a la preinversión e inversión, para la producción y utilización de energía a partir de las fuentes no convencionales, así como para la medición y evaluación de los potenciales recursos estarán excluidos de IVA.

Para tal efecto, la UPME certificará los equipos y servicios excluidos del gravamen”.

Adicionalmente, se informa que la citada norma está reglamentada por los artículos 1.2.1.18.70., 1.2.1.18.78. y 1.3.1.12.21. del Decreto 1625 de 2016, modificados por el Decreto 829 de 2020.

De la norma transcrita se deduce que el alcance de la exclusión del impuesto sobre las ventas de que trata el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014 está determinado, entre otros, por la certificación que soporta la procedencia misma, la cual debe ser expedida por la Unidad de Planeación Minero Energética -UPME.

Lo anterior debido a que tal como se dispone en el artículo 1.3.1.12.21. del Decreto 1625 de 2016, la exclusión del impuesto se dará “de conformidad con la certificación emitida por la Unidad de Planeación Minero Energética -UPME”.

En este mismo sentido, el parágrafo 1º de dicho artículo, expresa que:

“Parágrafo 1. La Unidad de Planeación Minero Energética -UPME mantendrá a disposición de los interesados la lista de bienes y servicios para la producción de energía a partir de Fuentes no Convencionales de Energía- FNCE, así como para la medición y evaluación de los potenciales recursos, teniendo en cuenta criterios técnicos que justifiquen la relación de los bienes y servicios con proyectos de Fuentes no Convencionales de Energía -FNCE.

Adicional a la citada lista de bienes y servicios, el público en general podrá solicitar ante la Unidad de Planeación Minero Energética -UPME que considere y evalúe la posibilidad de su ampliación, allegando una relación de los bienes y servicios, junto con la justificación técnica de su uso dentro de los proyectos de Fuentes no Convencionales de Energía -FNCE. Lo anterior de conformidad. con los procedimientos y plazos que la Unidad de Planeación Minero Energética -UPME establezca para tal fin”.

En consecuencia, al estar el alcance de la exclusión supeditado a la certificación emitida por la UPME, serán únicamente los bienes y servicios objeto de dicha certificación aquellos que obtengan el tratamiento de exclusión del impuesto sobre la ventas dispuesto en el artículo 12 de la Ley 1715 de 2014, siempre que se cumplan los demás requisitos previstos en la ley y el reglamento. Téngase en cuenta que los requisitos para la expedición de la certificación están contenidos en el artículo 1.2.1.18.79 del Decreto 1625 de 2016.

En los anteriores términos se responde su consulta, se remite para mayor conocimiento sobre este asunto el oficio No. 900591 de 2021 y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los íconos “Normatividad”-“Técnica” y seleccionando los vínculos “Doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica – UAE-DIAN