Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que tenga derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser firmada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.

OFICIO Nº 0374

11-03-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0374

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria formula inquietudes relacionadas con la obligación de expedir factura de venta o documento equivalente y la práctica de la retención en la fuente por operaciones efecuadas (sic) en virtud de un contrato de mandato, así:

“ ¿Qué calidad para efectos de retención en la fuente, debe adoptar un mandatario cuando en una misma operación representa a un número plural de mandantes, los cuales cada uno cuenta con calidades distintas y pertenecen a regímenes tributarios diferentes?

2. En el escenario en que para la adquisición de bienes y servicios se celebre un contrato de mandato con un número plural de mandantes, de los cuales solo algunos están obligados efectuar la retención en la fuente por impuesto sobre las ventas en su calidad de grandes contribuyentes, pero otros no son grandes contribuyentes y por tanto no deberán practicar retención en la fuente por impuesto sobre las ventas ¿cómo deberá proceder el mandatario respecto a esta obligación tributaria?”

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El artículo 1.6.1.4.9 del Decreto 1625 de 2016, frente a la facturación en mandato, dispone:

“Facturación en mandato. En los contratos de mandato, las facturas de venta y/o documentos equivalentes deberán ser expedidas en todos los casos por el mandatario, si el mandatario adquiere bienes y/o servicios en cumplimiento del mandato, la factura de venta y/o documentos equivalentes deberán ser expedidos a nombre del mandatario.

Para efectos de soportar los respectivos costos, deducciones o impuestos descontables, o devoluciones a que tenga derecho el mandante, el mandatario deberá expedir al mandante una certificación donde se consigne la cuantía y concepto de estos, la cual debe ser firmada por contador público o revisor fiscal, según las disposiciones legales vigentes sobre la materia.

En el caso de las devoluciones se adjuntará además una copia del contrato de mandato. El mandatario deberá conservar por el término señalado en el Estatuto Tributario y en el presente Decreto, las facturas y demás documentos comerciales que soporten las operaciones que realizó por orden del mandante.

En la factura electrónica de venta, elaborada en virtud del contrato de mandato se deberán diferenciar las operaciones del mandante de las del mandatario.

Parágrafo. Para efectos del cumplimiento de la obligación de expedir factura electrónica de venta, tanto los mandantes como los mandatarios, atenderán las fechas establecidas para su implementación por la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)”.

Resulta claro entonces que, cuando existe un contrato de mandato y el mandatario adquiera bienes y servicios en cumplimiento del mandato, los proveedores de dichos bienes y servicios deben expedir la factura de venta o documento equivalente a nombre del mandatario, con el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 617 del Estatuto Tributario, y los artículos 11 y 12 de la Resolución 000042 de 2020 cuando se trata de factura de venta, ya que si consiste en un documento equivalente, los requisitos del mismo dependerán del tipo de documento que se expida.

Teniendo en cuenta lo anterior, el mandatario, de conformidad con los términos y condiciones del contrato de mandato, certificará estas operaciones al mandante en los términos establecidos en el mencionado artículo 1.6.1.4.9 del Decreto 1625 de 2016 o las facturará al mandante si así se prevé en la estructura del contrato de mandato celebrado.

Ahora bien, respecto a la práctica de la retención en la fuente en contratos de mandato, el artículo 1.2.4.11 del Decreto 1625 de 2016 establece:

“Artículo 1.2.4.11. Retención en la fuente en mandato. En los contratos de mandato, incluida la administración delegada el mandatario practicará al momento del pago o abono en cuenta, todas las retenciones del impuesto sobre la renta, ventas, y timbre establecidas en las normas vigentes, teniendo en cuenta para el efecto la calidad del mandante. Así mismo, cumplirá todas las obligaciones inherentes al agente retenedor.

Lo dispuesto en este artículo se aplicará sin perjuicio de lo consagrado en los artículos 1.2.4.2.9 al 1.2.4.2.49 del presente decreto y demás normas concordantes que los adicionen, modifiquen o sustituyan.

El mandante declarará los ingresos y solicitará los respectivos costos, deducciones, impuestos descontables y retenciones en la fuente, según la información que le suministre el mandatario, el cual deberá identificar en su contabilidad los ingresos recibidos para el mandante y los pagos y retenciones efectuadas por cuenta de este.

El mandante practicará la retención en la fuente sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta efectuados a favor del mandatario por concepto de honorarios.

De modo que, tratándose de contratos de mandato, el mandatario deberá practicar las debidas retenciones en razón a la calidad de cada uno de los mandantes. Así las cosas, cuando en un contrato de mandato existe pluralidad de mandantes se deberán practicar las retenciones de que trata el artículo 1.2.4.11. del Decreto 1625 de 2016 obedeciendo a las calidades de cada mandante y, asimismo, el mandatario deberá certificarlas o facturarlas a cada uno de ellos, lo que dependerá de la estructura del contrato celebrado.

Lo anterior teniendo en cuenta que, de conformidad con el artículo 553 del Estatuto Tributario, los convenios entre particulares sobre impuestos no son oponibles al fisco. Por lo tanto, corresponde a las partes del contrato de mandato evaluar la conveniencia de esta figura.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

A partir del 1 de enero de 2019, servicios prestados en nuevos hoteles que se construyan en municipios de igual o superior a doscientos mil habitantes, tal y como lo certifique la autoridad competente a 31 de diciembre de 2018, dentro de los cuatro (4) años siguientes a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1943 de 2018, por un término de diez (10) años.

OFICIO Nº 0371

11-03-2021

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-0371

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, se solicita resolver las inquietudes que a continuación se enuncian y se responden, respecto del parágrafo 5 del artículo 240 del Estatuto Tributario, recientemente modificado por el artículo 41 de la Ley 2068 de 2020:

1. ¿La tarifa especial del impuesto sobre la renta consagrada en los literales a) al d) del parágrafo 5° del artículo 240 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 41 de la Ley 2068 de 2020 es procedente respecto a las personas naturales que cumplan con las condiciones establecidas en los mismos literales?

El artículo 240 del Estatuto Tributario correspondiente a “Tarifa General para Personas Jurídicas”, establece en su parágrafo 5 una tarifa reducida del 9% para determinadas rentas, siempre y cuando se cumplan los requisitos y condiciones ahí establecidas.

A su vez, el artículo 41 de la Ley 2068 de 2020 “por la cual se modifica la Ley General de Turismo y se dictan otras disposiciones” modificó el parágrafo 5 del artículo 240 del Estatuto Tributario y, respecto de los literales a) al d) objeto de consulta, únicamente modifica los términos de la aplicación de la tarifa reducida, tal como se muestra a continuación:

Así, se evidencia que la modificación efectuada por la Ley 2068 de 2020 a los literales a) al d) del parágrafo 5 del artículo 240 del Estuto (sic) Tributario, no comprende su extensión a nuevos sujetos.

Ahora bien, en dicha disposición se establece:

“(…) e. Las rentas exentas a las que tengan derecho las personas naturales que presten servicios hoteleros conforme a la legislación vigente en el momento de la construcción de nuevos hoteles, remodelación y/o ampliación de hoteles, no estarán sujetas a las limitantes previstas en el numeral 3 del artículo 336 de este Estatuto.”

Tal como se puede observar de la lectura de dicho literal e), el mismo fue establecido para efectos de dar claridad respecto del tratamiento de las rentas hoteleras exentas que algunas personas naturales puedan seguir percibiendo en virtud de las situaciones jurídicas consolidadas y la jurisprudencia de la Corte Constitucional.

Sin embargo, lo anterior no significa que la tarifa especial para los servicios objeto de consulta se extiendan a las personas naturales. En consecuencia, este Despacho cincluye (sic) que las rentas gravadas al 9% de tratan los literales a) al d) del parágrafo 5 del artículo 240 del Estatuto Tributario solamente son aplicables para las personas jurídicas.

2. ¿Es procedente la aplicación de dicha tarifa a las personas naturales sin residencia en el país?

Por favor remitirse a la respuesta inmediatamente anterior.

3. ¿Es procedente la aplicación de dicha tarifa a las personas jurídicas no domiciliadas en el país?

El artículo 240 del Estatuto Tributario establece:

“ARTÍCULO 240. TARIFA GENERAL PARA PERSONAS JURÍDICAS. La tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las personas jurídicas extranjeras con o sin residencia en el país, obligadas a presentar la declaración anual del impuesto sobre la renta y complementarios, será del treinta y dos por ciento (32%) para el año gravable 2020, treinta y uno por ciento (31%) para el año gravable 2021 y del treinta por ciento (30%) a partir del año gravable 2022.

Ahora bien, para efectos de la procedencia de la aplicación de la tarifa del 9% de que trata el parágrafo 5 de la mencionada disposición, las personas jurídicas deberán igualmente observar las condiciones ahí establecidas, así como los requisitos que establezca el Gobierno nacional en la reglamentación correspondiente.

Lo anterior sin perjuicio de las disposiciones previstas en el Estatuto Tributario en materia de dividendos, establecimientos permanentes y demás, si las hubiere.

4. A la luz de la definición consagrada en el numeral 7° del artículo 3° de la Ley 2068 de 2020, ¿los propietarios de hoteles con las condiciones dispuestas en los literales a) al d) del parágrafo 5° del artículo 240 del Estatuto Tributario pueden ser considerados como prestadores de servicios turísticos?

Esta pregunta excede las competencias de este Despacho, por cuanto se trata de determinar quiénes tienen la condición de prestadores de servicios turísticos, por lo que la misma será remitirá al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo.

Ahora bien, desde la perspectiva tributaria, deben atenderse las disposiciones señaladas en el parágrafo 5 del artículo 240 del Estatuto Tributario y su reglamentación, para efectos de acceder a la tarifa del 9% prevista en aquella.

5. De ser negativa la respuesta a la pregunta 1, ¿cuáles son los incentivos en el impuesto sobre la renta establecidos en la Ley 2068 de 2020 para las personas naturales prestadoras de servicios turísticos?

Se sugiere la lectura del Título VII de la Ley 2068 de 2020 en relación con los incentivos tributarios para el fomento de la actividad turística, incluyendo el artículo 50 que establece:

Artículo 50. Deducción transitoria del impuesto sobre la renta. Las personas naturales y jurídicas nacionales que desarrollen actividades de hotelería agencias de viajes tiempo compartido y turismo receptivo que estén obligados a presentar declaraciones de renta y complementarios, cuenten con un establecimiento de comercio domiciliado en San Andrés Isla, Providencia y/o Santa Catalina con anterioridad al 16 de noviembre de 2020 y tengan a su cargo trabajadores residentes en estas entidades territoriales, tendrán derecho a deducir de la renta el 200% del valor de los salarios y prestaciones sociales durante la vigencia del año 2021.

6. De ser negativa la respuesta a la pregunta 1, ¿ello significa que el legislador considera que solo deben ofrecer incentivos en el impuesto sobre la renta a las personas jurídicas que desarrollen el servicio de hotelería y no a las personas naturales?

No permitimos reiterarle que este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, por lo tanto no es posible dar respuesta a este interrogante.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

El 27 de abril de 2011, la Clínica Médica Odontológica Promta S.A. presentó la declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros – ICA correspondiente al período gravable 2010, en la que determinó un valor a pagar de $2.025.000.

REQUERIMIENTO ESPECIAL – Naturaleza jurídica. Es acto de trámite no susceptible de control judicial

La Sala confirmará el ordinal primero de la sentencia de primera instancia, mediante el cual el Tribunal se inhibió de pronunciarse respecto de la Resolución 23940 del 16 de noviembre de 2011, contentiva del requerimiento especial previo a la liquidación oficial del impuesto, pues como se indicó en la providencia, sin que fuese objeto de apelación, es una actuación de trámite que no incluye una decisión definitiva que cree, modifique o extinga una situación jurídica y por tanto no es objeto de control judicial.

DESGRAVACIÓN EN EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO ICA PARA LAS INSTITUCIONES PRESTADORAS DE SALUD IPS – Reiteración de jurisprudencia / DESGRAVACIÓN EN EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO ICA DE INGRESOS DERIVADOS DE ACTIVIDADES RELACIONADAS CON LA SALUD HUMANA – Aplicación de la Ley 788 de 2002 a nivel nacional / INGRESOS DE IPS PROVENIENTES DE SERVICIOS DE SALUD EXENTOS DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO ICA – Recursos del Régimen Contributivo y del Régimen Subsidiado del Sistema General de Seguridad Social en Salud SGSSS / DESGRAVACIÓN EN EL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO ICA DE INGRESOS DE IPS PROVENIENTES DE SERVICIOS DE SALUD PAGADOS CON RECURSOS DEL RÉGIMEN CONTRIBUTIVO Y DEL RÉGIMEN SUBSIDIADO DEL SISTEMA GENERAL DE SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD SGSSS – Carga de la prueba

En la sentencia del 4 de abril de 2019, la Sección Cuarta de esta Corporación precisó que “la desgravación en ICA de los ingresos derivados de actividades relacionadas con la salud humana es la que está contemplada en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 (ajustada en los términos decididos por la Corte Constitucional en la sentencia C-1040 de 2003), exclusivamente, y no la consagrada en la letra d) del ordinal 2.º, del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 (incorporada en el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986), la cual quedó desprovista de eficacia normativa”. A su vez, dijo que “la desgravación de ingresos con fundamento en lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 opera en todo el territorio nacional, incluso si ese mandato no ha sido incorporado en la normativa municipal, porque obedece a una disposición constitucional, derivada del inciso 5.º del artículo 48 superior, tal como lo identificó la Corte Constitucional en la sentencia C-1040 de 2003. Consecuentemente, ninguna autoridad municipal podrá obviar el alcance de esa desgravación”. De otra parte, la Sala señaló que los ingresos percibidos por las IPS que proceden de recursos pertenecientes al SGSSS no se encuentran gravados por mandato constitucional, ya que están afectos a una destinación específica. Corresponden a estos conceptos: (i) los recursos del régimen contributivo y subsidiado del SGSSS; (ii) los recursos del FOSYGA, actualmente la ADRES; (iii) los recursos originados en regímenes especiales de seguridad social en salud; y (iv) los recursos del sistema de seguridad social en riesgos laborales. La Sala precisó que solo están exentos del hecho generador del ICA, los ingresos por servicios de salud que realice una IPS en cumplimiento de las prestaciones de salud contempladas en el POS o en el plan de beneficios en salud, siempre y cuando dichas actividades sean remuneradas a favor de las IPS con recursos del SGSSS. De manera que para aplicar la desgravación contemplada en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002, la respectiva IPS tiene la carga de demostrar que los ingresos percibidos corresponden a fondos provenientes del régimen contributivo o subsidiado y, por tal razón, remuneran servicios de salud prestados en cumplimiento del POS o del plan de beneficios en salud. Agregó que solamente procede la desgravación de ingresos por servicios de salud prestados por las IPS, no previstos en el plan de beneficios en salud, cuando: “(i) sean ordenados por sentencias judiciales, como sucede en el caso de cobros y recobros; y (ii) el servicio de salud ordenado en virtud del fallo judicial esté remunerado con recursos que por disposición legal pertenecen al régimen contributivo o subsidiado, circunstancias que debe acreditar la IPS, de conformidad con el mencionado artículo 788 del ET”. Finalmente, en dicha sentencia se dijo que los servicios o planes de salud previstos en la normativa de seguridad social que no se financian con recursos del SGSSS sino con pagos hechos por el respectivo cotizante, para cubrir prestaciones en salud distintas a las contempladas en el POS o, actualmente, en el plan de beneficios en salud, no se encuentran cubiertos por la desgravación del ICA. No basta simplemente con que se demuestre la calidad de prestadoras de servicios de salud, sino que debe demostrarse el origen de los recursos que se pretende que no sean gravados con el ICA. (…) [E]s claro para la Sala que sí están sometidos al ICA los ingresos percibidos por concepto de la prestación de planes voluntarios de salud (NO POS), pues, al tratarse de recursos que no provienen del SGSS, no están incluidos en la desgravación del artículo 111 de la Ley 788 de 2002, ni sometidos a la protección del artículo 48 de la Constitución.

FUENTE FORMAL: LEY 788 DE 2002 – ARTÍCULO 111 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 48, INCISO 5

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el impuesto de industria y comercio para actividades relacionadas con la salud humana consultar sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 4 de abril de 2019, Exp. 05001-23-31-000-2008-00671-01(20204), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez; reiterada en sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 16 de julio de 2020, Exp. 25000-23-37-000-2015-00025-01(24252), C.P. Milton Chaves García; sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, del 13 de agosto de 2020, Exp. 25000-23-27-000-2012-00593-01(20798), C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la desgravación de recursos pertenecientes al Sistema General de Seguridad Social en Salud en todo el territorio nacional consultar sentencia de la Corte Constitucional C – 1040 del 5 de noviembre de 2003, Exp. D-4620 M.P. Clara Inés Vargas Hernández

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Conductas sancionables / IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración. Por existir diferencia razonada de criterios / LEVANTAMIENTO DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD POR DIFERENCIA DE CRITERIOS RESPECTO DE LA APLICACIÓN DEL DERECHO – Configuración

[L]a demandante incluyó en la declaración del ICA en el año 2010, una desgravación improcedente, lo que, en principio, se adecúa a la conducta tipificada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 198 del Acuerdo municipal 067 de 2008. Sin embargo, como se estableció en la sentencia que se reitera, la liquidación inadecuada proviene de normas y diversas interpretaciones jurisprudenciales que han afectado la materia y que llevaron a la actora a considerar que sus circunstancias se encontraban amparo en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983. En esas circunstancias, resulta razonable la diferencia de criterios entre la demandante y la Administración municipal. En consecuencia, la Sala estima procedente levantar la sanción por inexactitud impuesta en el acto demandado.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / ACUERDO 067 DE 2008 (MUNICIPIO DE MEDELLÍN) – ARTÍCULO 198 / LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 39

CONDENA EN COSTAS – Reglas / CONDENA EN COSTAS EN PRIMERA Y SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba en su causación

Se advierte que conforme con el artículo 188 del CPACA, cuando el juez disponga sobre la condena en costas, tendrá que consultar las reglas previstas el Código de Procedimiento Civil, actual Código General del Proceso, es decir, el artículo 365, dentro de las que se encuentra la que prevé que “solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación” [numeral 8], requisito que se echa de menos en el presente asunto, motivo por el cual, no procede la condena en costas en la primera y segunda instancia.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365, NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA

Bogotá D.C., veintidós (22) de abril de dos mil veintiuno (2021)

Radicación número: 05001-23-33-000-2013-00181-01(21163)

Actor: CLÍNICA MÉDICA ODONTOLÓGICA PROMTA S.A.

Demandado: MUNICIPIO DE MEDELLÍN

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 2 de mayo de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Primera de Oralidad, que accedió a las pretensiones de la demanda y condenó en costas a la parte demandada.

La parte resolutiva de la sentencia apelada dispuso lo siguiente:

“PRIMERO: INHIBIRSE PARA EMITIR PRONUNCIMIENTO (SIC) DE FONDO respecto de la pretensión de nulidad de la Resolución No. 23940 del 16 de noviembre de 2011, por las razones expuestas en la parte motiva de la presente providencia.

SEGUNDO: DECLARAR la nulidad de la Resolución No. 91997 del 24 de agosto de 2012 “Por medio de la cual se practica una Liquidación de Revisión”, proferida por la Subsecretaría de Rentas Municipales de Medellín, por las razones expuestas en la parte motiva de la presente providencia.

TERCERO: Como consecuencia de la anterior declaración, se RESTABLECE EL DERECHO en el sentido de DECLARAR en firme la Declaración y Liquidación Privada del Impuesto de Industria y Comercio, Avisos y Tableros del período gravable 2010, presentada el día 27 de abril de 2011 bajo Radicado No. 0000010003739, por la CLÍNICA MÉDICO ODONTOLÓGICA PROMTA S.A.; asimismo se ORDENA la devolución, si fuera pertinente, de las sumas que la demandante haya cancelado en virtud del acto anulado, en forma indexada, según lo expuesto en la parte motiva.

CUARTO: Condenar en costas a la parte demandada. Liquídense por Secretaría. Se fijan las agencias en derecho, en primera instancia, en DOS MILLONES DE PESOS ($2.000.000,oo).

QUINTO: Se dará cumplimiento a esta sentencia en los términos del artículo 192 del CPACA.

[…]”.

ANTECEDENTES

El 27 de abril de 2011, la Clínica Médica Odontológica Promta S.A. presentó la declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros – ICA correspondiente al período gravable 2010, en la que determinó un valor a pagar de $2.025.000.

Mediante la Resolución No. 23940 del 16 de noviembre de 2011, el municipio de Medellín profirió el requerimiento especial por medio del cual propuso la modificación de la declaración privada, en el sentido de liquidar el impuesto a cargo en la suma de $37.935.721 y una sanción por inexactitud de $21.546.433.

El 16 de febrero de 2012, la demandante dio respuesta al requerimiento especial, manifestando que en su calidad de IPS perteneciente al Sistema General de Seguridad Social en Salud, no se encuentra sujeta al tributo por los ingresos que percibe por la prestación de los servicios de salud, por expresa prohibición legal contenida en el literal d) numeral 2 del artículo 39 de la Ley 14 de 1983.

Por Liquidación oficial de Revisión No. 91997 del 24 de agosto de 2012, el municipio de Medellín modificó la liquidación privada del impuesto y liquidó el impuesto a cargo en la suma de $37.779.901 y estableció una sanción por inexactitud de $21.452.940.

La actora acudió directamente a la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo para interponer demanda per saltum con fundamento en el artículo 720 del Estatuto Tributario.

DEMANDA

CLÍNICA MÉDICA ODONTOLÓGICA PROMTA S.A. en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del C.P.A.C.A., formuló las siguientes pretensiones:

“Se anule la actuación administrativa, representada en el acto administrativo complejo contenido en la resolución 91997 del 24 de agosto de 2012, proferida por la Secretaría (sic) de Hacienda del municipio de Medellín, mediante la cual se practica liquidación de revisión a la declaración del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros presentada por la CLÍNICA MÉDICO ODONTOLÓGICA PROMTA S.A., por el período gravable 2010.

Dicha nulidad deberá declararse desde el requerimiento especial (Resolución No. 23940 del 16 de noviembre de 2011), por falsa motivación del mismo, como antecedente de la actuación acusada.

A título de restablecimiento del derecho, se declare en firme la declaración del impuesto de industria y comercio presentada por la actora, en la cual estableció una base gravable de $220.107.000 y un impuesto de industria y comercio de $1.761.000 y $264.000 de avisos y tableros”.

La demandante invocó como normas violadas los artículos 13, 48, 84 y 363 de la Constitución Política de Colombia, 39 numeral 2, literal d) de la Ley 14 de 1983, 2 del Decreto 0924 de 2009 y, 115 de la Ley 1395 de 2010.

Como concepto de la violación, expuso, en síntesis, lo siguiente:

Los actos administrativos demandados desconocen que la Clínica Médica Odontológica en su calidad de IPS como entidad perteneciente al Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS), no se encuentra sujeta al impuesto de industria y comercio, por expresa prohibición legal del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, la cual fue acogida en el municipio de Medellín a través del artículo 164 numeral 7 del Acuerdo 67 de 2008.

De acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado, no son sujetos del impuesto de industria y comercio, las entidades prestadoras del servicio de salud, sean hospitales o clínicas, públicas o privadas, siempre que pertenezcan al SGSSS (Sistema Nacional de Salud antes regulado en la Ley 10 de 1990 y con la reorganización del Sistema de Seguridad Social en Salud de la Ley 100 de 1993).

Sostuvo que el Sistema Nacional de Salud, hoy Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS), debe ser apreciado en su alcance bajo las consideraciones de la Ley 14 de 1983, que es la fuente de la cual surge el beneficio fiscal para las entidades públicas y privadas del sector salud.

Indicó que los ingresos que perciben las entidades pertenecientes al SGSSS, como la actora, provenientes de la prestación de servicios de salud, incluidos en el POS como fuera de este, no constituyen base gravable para el impuesto de industria y comercio. Dicha no sujeción está soportada en los registros de los libros oficiales y el certificado del revisor fiscal, aportados con ocasión del requerimiento especial.

Afirmó que la Administración modificó la declaración privada incrementando la base gravable en $3.109.122.872, que corresponde a ingresos provenientes de servicios de salud no cubiertos por el Plan Obligatorio de Salud (POS), con fundamento en una interpretación equivocada de la sentencia C-1040 de 2003.

Finalmente, manifestó que no procede la sanción por inexactitud, pues no existe fundamento legal para imponerla, toda vez que los ingresos provenientes de la prestación de los servicios de salud no están gravados con el impuesto de industria y comercio. Además, se presenta una diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

El municipio de Medellín se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos:

Indicó que la expresión “y los hospitales adscritos o vinculados al sistema nacional de salud” del literal d) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 perdió vigencia y es una extralimitación pensar que subsiste la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio la prestación de servicios de la parte subrayada de esta disposición, por cuanto el Sistema Nacional de Salud desapareció a partir de la Ley 100 de 1993, que creó la nueva estructura del Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS).

Sostuvo que los ingresos que obtienen las IPS para pagos de gastos de administración, rendimientos financieros, arrendamientos, distribución de utilidades, los excedentes provenientes del pago del POS, los que perciben por concepto de medicina prepagada, planes complementarios, pólizas de salud y los de servicios prestados directamente a los particulares, no tienen como destinación específica el sistema de salud y, en consecuencia, se encuentran gravados con ICA.

Explicó que a la sociedad demandante solo se le gravó con ICA por los ingresos provenientes de los servicios NO POS, ya que estos no hacen parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud (SGSSS).

Agregó que no es de recibo el argumento de la existencia de una diferencia de criterios, pues lo que se presentó en la declaración privada del año 2010 fue una inexactitud sancionable.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Antioquia, Sala Primera de Oralidad, mediante sentencia del 2 de mayo de 2014, resolvió (i) inhibirse para hacer un pronuncimiento (sic) de fondo respecto a la pretensión de nulidad del requerimiento especial; (ii) declarar la nulidad de la liquidación oficial de revisión; (iii) declarar en firme la declaración del ICA por el año 2010 y (iv) condenar en costas a la parte demandada. Las razones fueron las siguientes:

Como asunto previo, el Tribunal advirtió que el requerimiento especial no es susceptible de control de legalidad ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, por cuanto se trata de un acto de trámite que no puso fin a una actuación administrativa ni definió la situación jurídica cuestionada por la sociedad actora.

Sostuvo que la demandante en su calidad de IPS hace parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud.

De conformidad con la jurisprudencia del Consejo de Estado y en virtud de lo dispuesto en el artículo 39, numeral 2, literal d) de la Ley 14 de 1983, los municipios no pueden gravar con ICA a los hospitales adscritos o vinculados al Sistema Nacional de Salud, a las entidades promotoras de salud (EPS) e instituciones prestadoras de salud (IPS) públicas, privadas o mixtas, que hacen parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud.

No pueden incluirse dentro de la base gravable del impuesto de industria y comercio, los ingresos provenientes de la prestación de los servicios de salud calificados como NO POS. En consecuencia, concedió las pretensiones de la demanda.

Finalmente, condenó en costas a la parte demandada en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 del CPACA y fijó como agencias en derecho la suma de $2.000.000, teniendo en cuenta la naturaleza del proceso, su duración y las actuaciones desplegadas por el apoderado del municipio de Medellín.

RECURSO DE APELACIÓN

La parte demandada presentó recurso de apelación contra la anterior decisión con fundamento en los siguientes argumentos:

Reiteró la tesis de que los únicos recursos que no están gravados con ICA son los provenientes del POS y del SISBEN, por lo tanto, los recursos que no hacen parte del POS sí deben tributar.

Expuso que el criterio para gravar a las entidades que prestan servicios de salud con el impuesto de industria y comercio, atiende a la naturaleza de los recursos obtenidos, y no a la naturaleza de las funciones que desempeñan.

Precisó que la no sujeción del ICA para las entidades prestadoras de los servicios de salud, deben interpretarse solo con relación a los recursos que comprometan el POS. En esa medida, todo aquello que no hace parte del POS se encuentra gravado con el impuesto de industria y comercio por las actividades que se realicen en la jurisdicción del municipio de Medellín.

Indicó que a través de las sentencias C-577 de 1997, C-828 de 2001, C-915 de 2002, la Corte Constitucional ha diferenciado entre los recursos del sistema de seguridad social y aquellos que generan renta para entidades que hacen parte del sistema, siendo estos últimos los que pueden ser gravados por cuanto no están afectados a la destinación específica del SGSSS.

Manifestó que la calidad de sujeto pasivo recae en la persona, ya sea natural o jurídica que realice actividades contempladas en la ley como gravadas y, que por tanto, el hecho mismo de ser reconocida como entidad prestadora del servicio de salud, no la excluye de la posibilidad de ser calificada como sujeto pasivo, pues tal connotación no le impide llevar a cabo actividades que generen ingresos gravados.

Finalmente, señaló que procede la sanción por inexactitud impuesta a la actora en el acto demandado y, además, precisó que la condena en costas impuesta por el a quo es improcedente, toda vez que se ventila un interés público, ni se encuentra probado que se causaron dentro del proceso.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La parte demandante insisitió (sic) en los argumentos expuestos en la demanda.

La parte demandada no presentó alegatos de conclusión.

El Ministerio Público no allegó concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Problema jurídico

En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, la Sala decide sobre la legalidad de la Resolución No. 91997 del 24 de agosto de 2012, proferida por la Subsecretaría de Rentas Municipales de Medellín.

En concreto, precisar (i) si las instituciones prestadoras de salud no están sujetas al impuesto de industria y comercio como concluyó el a-quo o, si, como alega la apelante, deben tributar por los ingresos que no provengan del plan obligatorio de salud POS; (ii) si procede la sanción por inexactitud; y (iii) si procede la condena en costas impuesta a la parte demandada.

La Sala confirmará el ordinal primero de la sentencia de primera instancia, mediante el cual el Tribunal se inhibió de pronunciarse respecto de la Resolución 23940 del 16 de noviembre de 2011, contentiva del requerimiento especial previo a la liquidación oficial del impuesto, pues como se indicó en la providencia, sin que fuese objeto de apelación, es una actuación de trámite que no incluye una decisión definitiva que cree, modifique o extinga una situación jurídica y por tanto no es objeto de control judicial.

Se deja constancia que la Sala negó la ponencia que presentó la Consejera de Estado Stella Jeannette Carvajal Basto, por lo que pasó el asunto al Magistrado que sigue en turno.

Para resolver el asunto de fondo, se hará el análisis en el siguiente orden:

Desgravación del impuesto de industria y comercio para las Instituciones Prestadoras de Salud – IPS. Reiteración jurisprudencial.

En la sentencia del 4 de abril de 2019, la Sección Cuarta de esta Corporación precisó que “la desgravación en ICA de los ingresos derivados de actividades relacionadas con la salud humana es la que está contemplada en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 (ajustada en los términos decididos por la Corte Constitucional en la sentencia C-1040 de 2003), exclusivamente, y no la consagrada en la letra d) del ordinal 2.º, del artículo 39 de la Ley 14 de 1983 (incorporada en el artículo 259 del Decreto 1333 de 1986), la cual quedó desprovista de eficacia normativa”.

A su vez, dijo que “la desgravación de ingresos con fundamento en lo dispuesto en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002 opera en todo el territorio nacional, incluso si ese mandato no ha sido incorporado en la normativa municipal, porque obedece a una disposición constitucional, derivada del inciso 5.º del artículo 48 superior, tal como lo identificó la Corte Constitucional en la sentencia C-1040 de 2003. Consecuentemente, ninguna autoridad municipal podrá obviar el alcance de esa desgravación”.

De otra parte, la Sala señaló que los ingresos percibidos por las IPS que proceden de recursos pertenecientes al SGSSS no se encuentran gravados por mandato constitucional, ya que están afectos a una destinación específica. Corresponden a estos conceptos: (i) los recursos del régimen contributivo y subsidiado del SGSSS; (ii) los recursos del FOSYGA, actualmente la ADRES; (iii) los recursos originados en regímenes especiales de seguridad social en salud; y (iv) los recursos del sistema de seguridad social en riesgos laborales.

La Sala precisó que solo están exentos del hecho generador del ICA, los ingresos por servicios de salud que realice una IPS en cumplimiento de las prestaciones de salud contempladas en el POS o en el plan de beneficios en salud, siempre y cuando dichas actividades sean remuneradas a favor de las IPS con recursos del SGSSS. De manera que para aplicar la desgravación contemplada en el artículo 111 de la Ley 788 de 2002, la respectiva IPS tiene la carga de demostrar que los ingresos percibidos corresponden a fondos provenientes del régimen contributivo o subsidiado y, por tal razón, remuneran servicios de salud prestados en cumplimiento del POS o del plan de beneficios en salud.

Agregó que solamente procede la desgravación de ingresos por servicios de salud prestados por las IPS, no previstos en el plan de beneficios en salud, cuando: “(i) sean ordenados por sentencias judiciales, como sucede en el caso de cobros y recobros; y (ii) el servicio de salud ordenado en virtud del fallo judicial esté remunerado con recursos que por disposición legal pertenecen al régimen contributivo o subsidiado, circunstancias que debe acreditar la IPS, de conformidad con el mencionado artículo 788 del ET”.

Finalmente, en dicha sentencia se dijo que los servicios o planes de salud previstos en la normativa de seguridad social que no se financian con recursos del SGSSS sino con pagos hechos por el respectivo cotizante, para cubrir prestaciones en salud distintas a las contempladas en el POS o, actualmente, en el plan de beneficios en salud, no se encuentran cubiertos por la desgravación del ICA.

No basta simplemente con que se demuestre la calidad de prestadoras de servicios de salud, sino que debe demostrarse el origen de los recursos que se pretende que no sean gravados con el ICA.

Caso concreto

En el caso en estudio, se observa que dentro del objeto social de la Clínica Médica Odontológica Promta S.A., figura, entre otras actividades, la prestación de servicios profesionales de medicina general, servicios de especialistas en áreas de salud, servicios de tratamiento odontológico, servicios de laboratorio y rayos X, cirugías en cada una de las especializaciones de la medicina y la odontología, distribución y venta de productos médicos y odontológicos y todo el área de la salud a instituciones públicas o privadas dentro del territorio nacional o fuera de este.

También, que está inscrita en el Registro Especial de Prestadores de Servicios de Salud, como una Institución Prestadora de Servicios de Salud -IPS, entidad que integra el Sistema General de Seguridad Social en Salud (artículo 155 de la Ley 100 de 1993).

El 27 de abril de 2011, la Clínica Médica Odontológica Promta S.A. presentó la declaración del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros – ICA correspondiente al período gravable 2010, en la que determinó un valor a pagar de $2.025.000.

El 16 de noviembre de 2011, el municipio de Medellín profirió el Requerimiento Especial No. 23940, en el que propuso modificar la base gravable del impuesto de industria y comercio a la cuantía de $37.935.721 e imponer una sanción por inexactitud de $21.546.721. En lo que interesa, el requerimiento especial señaló:

“En lo que respecta a los servicios complementarios de salud previstos en el artículo 169 de la Ley 100 de 1993, como por ejemplo: los ingresos provenientes de los planes de Medicina Prepagada, seguros de hospitalización, cirugía y los gastos directamente pagados por el usuario de manera deliberada o por no pertenecer al sistema; estos si son pasibles del Impuesto de Industria y Comercio.

De acuerdo a lo explicado hasta ahora, cualquier ítem que se detecte luego de labor previa de auditoría y que se encuentre por fuera del POS, de conformidad con lo definido por la doctrina de la Corte en la Sentencia C-1040 de 2003 y que viene siendo señalado por la jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, se grava con el impuesto de Industria y Comercio, porque ya estos no hacen parte del Sistema General de Seguridad Social en Salud, sino que se trata de actividades comerciales o de servicios realizadas por las entidades en función de su actividad”.

El 24 de agosto de 2012, el municipio de Medellín profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 91997, que modificó la declaración privada y liquidó el impuesto a cargo en la suma de $37.779.901 y estableció una sanción por inexactitud de $21.452.940. En el acto, se estableció lo siguiente:

“De acuerdo con el pronunciamiento de la Corte Constitucional, los recursos que captan las EPS y las IPS por concepto de primas de sobre-aseguramiento o planes complementarios por fuera de los previsto en el POS y todos los demás que excedan los recursos exclusivos para la prestación del POS, estarán gravados con el impuesto de industria y comercio”

(…)

“Con respecto a los tres primeros pronunciamientos por parte del contribuyente, la Subsecretaría de Rentas Municipales, acoge la jurisprudencia de la Corte Constitucional, Sentencia C-1040 de 2003, respecto a gravar los ingresos NO POS, con el impuesto de industria y comercio”.

La Liquidación oficial de revisión es el acto demandado en este caso.

Debe insistirse en que, como se precisó, no basta con demostrar la calidad de entidad prestadora de servicios de salud, pues debe probarse que los ingresos incluidos en la base gravable del ICA fueron efectivamente obtenidos por la prestación de servicios de salud y que no están gravados con el tributo, esto es, que provengan de fondos del SGSSS, del Fosyga, del SGSSRL o de un régimen exceptuado, en los términos precisados en la sentencia de la Sala 4 de abril de 2019.

En este caso, está demostrado que la Clínica Médica Odontológica Promta S.A. está inscrita en el Registro Especial de Prestadores de Servicios de Salud como IPS y que está habilitada para prestar varios servicios de salud.

Teniendo en cuenta el criterio jurisprudencial que se reitera y, las pruebas allegadas al proceso, prospera el recurso de apelación interpuesto, pues no se cumplen con los presupuestos para la desgravación, debido a que de conformidad con el artículo 111 de la Ley 788 de 2002, la actora debe demostrar que se trata de prestación de servicios de salud en cumplimiento del POS o del plan de beneficios en salud.

En efecto, en la sentencia C- 1040 de 2003, en la cual la Corte Constitucional determinó que eran inconstitucionales las referencias que hacía la disposición a la UPC, señaló en lo que nos interesa, lo siguiente:

“(…) la actividad comercial o de servicios de la EPS no puede dar lugar al hecho generador del impuesto de industria y comercio cuando quiera que las mismas comprometen recursos de la Unidad de Pago por Capitación, pues según se explicó, en razón de su carácter parafiscal no constituyen ingresos propios de las EPS, quedando, en consecuencia, excluidos de todo gravamen. Por tanto, solamente habría lugar a aplicar el aludido impuesto sobre la actividad comercial y de servicios de las EPS que compromete recursos que excedan los destinados exclusivamente para prestación del POS, pues son ingresos propios de las EPS sobre los cuales puede recaer el citado gravamen impositivo, sin que se esté vulnerando el artículo 48 Superior.

Las anteriores consideraciones deben hacerse extensivas a las Instituciones Prestadoras de Salud -IPS-, pues en su condición de integrantes del Sistema General de Seguridad Social en Salud, están encargadas de la prestación de los servicios de salud a los afiliados con base en los recursos del POS que reciben de las EPS. En consecuencia, dichas entidades tampoco están obligadas a cancelar el impuesto de industria y comercio sobre las actividades comerciales y de servicios que comprometan recursos del POS, por tratarse de rentas parafiscales, y solamente lo harán sobre los recursos que no están destinados al POS”.

En esas condiciones, es claro para la Sala que sí están sometidos al ICA los ingresos percibidos por concepto de la prestación de planes voluntarios de salud (NO POS), pues, al tratarse de recursos que no provienen del SGSS, no están incluidos en la desgravación del artículo 111 de la Ley 788 de 2002, ni sometidos a la protección del artículo 48 de la Constitución.

Por lo anterior, propera (sic) el recurso de apelación y, en consecuencia, se revocarán los ordinales segundo y siguientes de la sentencia de primera instancia, para, en su lugar, negar las pretensiones de la demanda.

Sanción por inexactitud

Como se precisó en el punto anterior, la demandante incluyó en la declaración del ICA en el año 2010, una desgravación improcedente, lo que, en principio, se adecúa a la conducta tipificada en el artículo 647 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 198 del Acuerdo municipal 067 de 2008. Sin embargo, como se estableció en la sentencia que se reitera, la liquidación inadecuada proviene de normas y diversas interpretaciones jurisprudenciales que han afectado la materia y que llevaron a la actora a considerar que sus circunstancias se encontraban amparo en el artículo 39 de la Ley 14 de 1983. En esas circunstancias, resulta razonable la diferencia de criterios entre la demandante y la Administración municipal.

En consecuencia, la Sala estima procedente levantar la sanción por inexactitud impuesta en el acto demandado.

Condena en costas

Se advierte que conforme con el artículo 188 del CPACA, cuando el juez disponga sobre la condena en costas, tendrá que consultar las reglas previstas el Código de Procedimiento Civil, actual Código General del Proceso, es decir, el artículo 365, dentro de las que se encuentra la que prevé que “solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación” [numeral 8], requisito que se echa de menos en el presente asunto, motivo por el cual, no procede la condena en costas en la primera y segunda instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

PRIMERO: CONFIRMAR el ordinal primero de la sentencia apelada.

SEGUNDO: REVOCAR los ordinales segundo y siguientes de la sentencia apelada. En su lugar, quedarán así:

“Segundo. Declarar la nulidad parcial de la Liquidación oficial de Revisión No. 91997 del 24 de agosto de 2012, proferida por la Subsecretaría de Rentas Municipales de Medellín, en lo relativo a la sanción por inexactitud.

Tercero. Declarar que el demandante no está obligado al pago de la sanción por inexactitud impuesta en el acto demandado.

Cuarto. Negar las demás súplicas de la demanda”.

TERCERO: SIN COSTAS en ambas instancias.

Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

(Con firma electrónica)

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente de la Sección

(Con firma electrónica)

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Salvo voto

(Con firma electrónica)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

(Con firma electrónica)

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Folios 379 a 386 c. p.

 Folio 28

 Folios 34 a 37

 Folios 39 a 45

 Folio 26

 Sentencia del 10 de abril de 2008, Exp. 16640, C.P. María Inés Ortiz Barbosa.

 Folios 69 a 79

 Folios 379 a 386

 Sentencia del 28 de febrero de 2013, Exp. 18736, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia.

 Folios 391 a 394

Folios 405 a 409

 Sentencia del 4 de abril de 2019, Exp. 20204, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez. Reiterada en sentencias del 16 de julio de 2020, Exp. 24252, C.P. Milton Chaves García y del 13 de agosto de 2020, Exp. 20798, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

 Exp. 20204, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

Sentencia del 4 de abril de 2019, Exp. 20204, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

 Sentencia de 21 de febrero de 2019, Exp. 05001-23-33-000-2013-00405-01 [21551], M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

 Certificado de existencia y representación legal expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá. Fls. 3 a 9 c.p.

 Folio 265

 ARTÍCULO 155. INTEGRANTES DEL SISTEMA GENERAL DE SEGURIDAD SOCIAL EN SALUD. El Sistema General de Seguridad Social en Salud está integrado por: […] 3. Las Instituciones Prestadoras de Servicios de Salud, públicas, mixtas o privadas.

 Folio 28

 Folios 34 a 37

 Folios 39 a 45

 Sentencia del 4 de abril de 2019, Exp. 20204, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

 Sentencia del 5 de noviembre de 2003, M.P. Clara Inés Vargas Hernández.

 Sentencia del 21 de febrero de 2019, Exp. 20204, C.P. Julio Roberto Piza Rodríguez.

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 22 de septiembre de 2016, proferida por la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (ff. 93 a 115).

NUEVO ARGUMENTO FORMULADO EN SEGUNDA INSTANCIA – Sin pronunciamiento

De manera preliminar, se advierte que esta Sala no se pronunciará sobre la pretensión presentada por el apelante en los alegatos de conclusión, consistente en decretar la prescripción y caducidad de la acción de cobro del impuesto de renta del año 2009, aduciendo que la Administración no resolvió en su momento el recurso de reconsideración. Lo anterior, teniendo en cuenta que se trata de un planteamiento nuevo que no puede ser formulado en esta instancia procesal, y que no hizo parte de las pretensiones planteadas en la demanda.

TERMINACIÓN POR MUTUO ACUERDO – Requisitos / TERMINACIÓN POR MUTUO ACUERDO – Efectos / ENRIQUECIMIENTO SIN JUSTA CAUSA – Inexistencia

Respecto a la terminación por mutuo acuerdo, los artículos 148 de la Ley 1607 de 2012 y 6.º del Decreto 699 de 2013, establecieron los requisitos para presentar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios. En este orden, la Ley 1607 de 2012 en su artículo 148 facultó a la DIAN para terminar por mutuo acuerdo los procesos administrativos tributarios y transar el valor total de sanciones e intereses, señalando como condiciones y requisitos los siguientes: (i) Que, con anterioridad al 26 de diciembre de 2012, se haya notificado requerimiento especial, liquidación de revisión, aforo o la resolución que resuelve el correspondiente recurso de reconsideración; (ii) Que a la fecha de la solicitud el contribuyente corrija su declaración privada de acuerdo con el mayor impuesto o el menor saldo a favor propuesto o determinado; (iii) Que la solicitud de terminación por mutuo acuerdo se presente hasta el 31 de agosto de 2013; (iv) Que se acredite el pago o acuerdo de pago del 100% del mayor impuesto o tributo, o del menor saldo a favor propuesto o liquidado. El artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 señala que los efectos de la terminación por mutuo acuerdo son los de poner fin a la actuación administrativa tributaria, prestar mérito ejecutivo de conformidad con los artículos 828 y 829 del Estatuto Tributario (ET, Decreto 624 de 1989) y extinguir la obligación por la totalidad de las sumas en discusión. (…) Respecto a la posibilidad de demostrar el pago del 100% del mayor impuesto en discusión con las retenciones en la fuente practicadas al contribuyente, y no incorporadas en la liquidación privada ni en los actos de liquidación que se transigen, se advierte que ello no se encuentra previsto dentro de los requisitos del artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y del Decreto 699 de 2013 para acceder a la terminación por mutuo acuerdo. Lo anterior encuentra sentido en que la determinación del saldo a pagar del impuesto incorpora las retenciones, las que deben ser declaradas o reconocidas en la liquidación oficial para que puedan válidamente considerarse como pago del respectivo tributo. (…) Por lo anterior, se concluye que para acreditar el pago total de la obligación principal no es posible discutir el impuesto liquidado oficialmente en el acto administrativo objeto de transacción, pues en la declaración de corrección que se debe aportar como anexo, el obligado debe aceptar el mayor impuesto o el menor saldo a favor, propuesto o determinado en discusión, sin que pueda pretender seguir discutiéndolo. En definitiva, la obligación principal corresponde a la derivada del proceso de determinación oficial y, por lo tanto, será esta sobre la cual habrá que verificar el pago total del mayor impuesto en discusión. (…) En conclusión, en los términos del artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y los artículos 6. y 7. del Decreto 699 de 2013, a la fecha de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, la actora no había cumplido con la obligación de pagar el 100% del mayor impuesto determinado en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013, en tanto, el mayor valor del impuesto correspondía a $42.056.000, y el demandante solo demostró el pago de $42.020.000. En consecuencia, no procede el cargo de apelación.

3.3- De otra parte, la actora adujo que negar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo porque no se cumplió con la obligación de pago total del tributo por la suma de $36.000 al haber informado en la declaración de corrección retenciones por valor de $2.427.000 y no de $2.682.505, conduce a la violación al debido proceso (artículo 29 de la Constitución), al principio de prevalencia del derecho sustancial (artículo 228 de la Constitución), y constituye un enriquecimiento sin causa e ilícito para la demandada. (…) Respecto al enriquecimiento sin causa alegado por la actora, se advierte que al negarse la transacción y terminación por mutuo acuerdo, no se incurre en un enriquecimiento sin causa a favor de la demandada, con un consecuente empobrecimiento para el demandante, porque está probado que la Administración tributaria cuenta con un título que contiene una obligación con cargo al contribuyente, por concepto de impuesto sobre la renta por la vigencia 2009, sin que se compruebe que el pago realizado por el demandante objeto de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, supera la cuantía señalada en la liquidación oficial objeto de transacción.

FUENTE FORMAL: LEY 1607 DE 2012 – ARTÍCULO 148

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación

Finalmente, de conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso, solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación» y, como quiera que revisado el expediente no se constata prueba alguna que demuestre su causación, no se condenará en costas en esta instancia.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá D.C., quince (15) de abril de dos mil veintiuno (2021)

Radicación número: 25000-23-37-000-2014-01143-01(22928)

Actor: JUAN CARLOS CASTRO MENDOZA

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 22 de septiembre de 2016, proferida por la Subsección B de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (ff. 93 a 115).

ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA

Mediante el Acta nro. 000111 del 13 de septiembre de 2013 (f. 12 a 14), el Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo decidió no transar y, en consecuencia, no terminar por mutuo acuerdo el proceso administrativo relativo a la determinación del impuesto sobre la renta del año 2009. El demandante presentó recurso de reposición y apelación, los cuales se resolvieron por medio del Acta nro. 000419 del 21 de octubre de 2013 (ff. 15 a 20) y el Acta nro. 000407 del 23 de enero de 2014 (ff. 22 a 26), respectivamente. La parte demandada, en las Actas que resolvieron los recursos, confirmó la decisión de no transar y en consecuencia no terminar por mutuo acuerdo el proceso administrativo, por cuanto, la actora no pagó la totalidad del impuesto siendo un requisito para acceder al beneficio.

ANTECEDENTES PROCESALES

Demanda

En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), el demandante formuló las siguientes pretensiones (ff. 8 y 9):

1. La nulidad de las actuaciones administrativas dictadas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, y la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, que decidieron no transar y en consecuencia no terminar por mutuo acuerdo el proceso correspondiente a la determinación de impuestos de renta correspondiente al año gravable de 2009; actuaciones administrativas contenidas en los siguientes actos:

A. Acta de Comité Especial de Conciliación y terminación por mutuo acuerdo No. 000111 de fecha 13 de septiembre de 2013, emanado de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá.

B. Acta de Comité Especial de Conciliación y terminación por mutuo acuerdo No. 000419 de fecha 21 de octubre de 2013, emanado de la Dirección Seccional de Impuestos de Bogotá, que decidió el recurso de reposición formulado, y

C. La Resolución No. 000407 del 23 de enero de 2014, originaria del Comité de Conciliación y Defensa Judicial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN -, que resolvió el recurso de apelación incoado, contra la decisión anterior.

2. El restablecimiento del derecho, declarando que el Contribuyente Juan Carlos Castro Mendoza, tiene pleno derecho a la transacción y terminación por mutuo acuerdo del proceso de determinación de impuestos, correspondiente al año gravable de 2009.

3. Que no está obligado a pagar suma alguna distinta a los impuestos determinados en la Liquidación Privada anexa a la declaración presentada con ocasión del proceso de transacción y terminación por mutuo acuerdo, de que trata la Ley 1607 de 2012.

La actora invocó como normas vulneradas los artículos 29 y 228 de la Constitución; los artículos 148 de la Ley 1607 de 2012 y el 6.º del Decreto 699 de 2013. El concepto de violación planteado se resume así:

Señaló que la demandada no cumplió con todas las ritualidades, formalidades, términos legales ni con los requisitos del proceso de determinación y discusión del impuesto a cargo del demandante, de conformidad con el artículo 29 de la Constitución.

Indicó que no es procedente plantear la falta de pago de $36.000 para cumplir con el requisito del pago total del mayor valor liquidado por la Administración, y así acceder a la terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo, dado que sí realizó el pagó respectivo, mediante las retenciones en la fuente por valor de $2.683.000 anexas a la solicitud de terminación por mutuo acuerdo. Sobre ese punto alegó la violación al principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal previsto en el artículo 228 de la Constitución, por cuanto, la demandada negó la terminación por mutuo acuerdo por no satisfacer la obligación sustancial de pagar el 100% del impuesto, al no haber cumplido con la obligación formal de informar en la declaración de corrección el valor total de las retenciones en la fuente practicadas. Señaló que desconocer como pago los valores de retención en la fuente por el incumplimiento del requisito formal de estar imputadas en la declaración tributaria, vulnera el principio que señala que el Estado solo puede exigir de los particulares o del contribuyente aquello que realmente les corresponde frente a las cargas públicas de la Nación.

Concluyó que desconocer el pago realizado con la declaración de corrección, y el pago realizado mediante los certificados de retención aportados a la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, implican una «falta de motivación, abuso de autoridad, desviación de poder y falta de aplicación».

Contestación de la demanda

La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda (ff. 49 a 57), para lo cual adujo que el demandante no cumplió con los requisitos sustanciales previstos en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012, ni con lo previsto en el ordinal 5.º del artículo 6.º del Decreto 699 de 2013, al no realizar el pago del 100% del impuesto determinado por la Administración. Lo anterior, por cuanto, de $42.056.000 el demandante solo realizó el pago de $42.020.000, aduciendo que el valor faltante ya había sido cancelado con la imputación del valor de las retenciones en la fuente.

Señaló que la actora confunde el procedimiento establecido en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 con la disposición que señala el deber de presentar la declaración de retención en la fuente, cuyos valores cancelados en exceso pueden ser objeto de imputación o de devolución y/o compensación, lo cual, no opera de puro derecho sino a solicitud de parte.

Indicó que el requisito de pago total del mayor valor del impuesto previsto en el artículo 148 de la Ley 1607, y en el ordinal 5.º del artículo 6.º del Decreto 699 de 2013 no era facultativo sino imperativo y, por tanto, se procedió a negar la terminación por mutuo acuerdo al no aportarse plena prueba del pago total del valor del impuesto determinado en la liquidación oficial de revisión.

Sentencia apelada

El tribunal negó las pretensiones de la demanda y se abstuvo de condenar en costas (ff. 93 a 115). Expuso que de conformidad con el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y el artículo 6.º del Decreto 699 de 2013, el contribuyente además de corregir el denuncio tributario como obligación formal, debía pagar la totalidad de la suma determinada que corresponde a la obligación tributaria sustancial.

Señaló que con base en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013, el demandante debía pagar $42.056.000 por concepto de impuesto de renta y complementarios del año gravable 2009. En relación con la glosa del total de retenciones practicadas en el año gravable 2009 (renglón 79) por valor de $2.475.000, adujo que este valor nunca estuvo en discusión por parte de la actora ni por parte de la DIAN. En este sentido, precisó que el demandante pretende acreditar el pago de la obligación total del impuesto con retenciones en la fuente que no fueron declaradas por el demandante en el momento oportuno.

Adujo que, aun cuando las retenciones en la fuente son pagos anticipados de la obligación tributaria, el artículo 6.º del Decreto 699 de 2013 en consonancia con el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 pretenden finiquitar la discusión sobre las glosas propuestas en los actos oficiales, sin que haya lugar a debatir sobre aspectos que no fueron tenidos en cuenta al momento de expedirse los actos administrativos.

En cuanto a la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, precisó que la transacción implica que el contribuyente se allane al mayor impuesto determinado por la autoridad tributaria en los actos oficiales, de tal manera que, si aquel insiste en discutir ciertas glosas, no puede acogerse al procedimiento de terminación por mutuo acuerdo.

En este sentido, afirmó que el demandante no objetó los valores propuestos en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013, por cuanto, presentó corrección de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2009 aceptando los valores propuestos por la DIAN en la liquidación oficial citada. Sostuvo que no son de recibo los argumentos de la actora, pues no acreditó el pago de la totalidad del impuesto determinado por la DIAN.

Concluyó que la decisión adoptada por la demandada no adolece de hechos inexistentes o apreciaciones equivocadas que incurran en falsa motivación, y que el cargo de desviación de poder no se sustenta con elementos probatorios que denoten una actividad malintencionada de la Administración en la fundamentación de su decisión.

Recurso de apelación

La actora apeló la sentencia del a quo (ff. 123 a 125), para lo cual reiteró los cargos de la demanda.

Resaltó que se está ante un enriquecimiento sin causa o enriquecimiento ilícito por parte del Estado, al no imputar el valor pagado por medio de la retención en la fuente al total de la obligación a cargo del demandante. Adujo que el derecho sustancial se cumplió, y que no se puede desconocer por el incumplimiento de una formalidad como lo es informar mal las retenciones en la fuente en la declaración tributaria. Finalmente, señaló que desconocer el derecho que tiene el contribuyente a terminar por mutuo acuerdo el proceso, porque no se cumplió con la obligación de pago del tributo por la suma de $36.000, y por haber informado en la declaración de corrección una suma por concepto de retenciones de $2.427.000 y no de $2.682.505, conduce a la violación del debido proceso (artículo 29 de la Constitución), al principio de prevalencia del derecho sustancial (artículo 228 de la Constitución), y de los artículos 148 de la Ley 1607 de 2012 y 6.º del Decreto 699 de 2013.

Alegatos de conclusión

La demandante solicitó que se decrete la prescripción de la acción de cobro del impuesto de renta del año 2009, porque la administración no resolvió el recurso de reconsideración, y la caducidad de la acción en cuanto al cobro del impuesto de renta de la misma anualidad (ff. 149 a 158).

A su turno, la demandada reiteró los argumentos presentados en la contestación y en la apelación (ff. 146 a 148). Adujo que el pago no es una simple formalidad, sino la exigencia de la norma para declarar el beneficio como lo indicó la Sentencia C-748 de 2009 de la Corte Constitucional. Señaló que no existió falsa motivación, por cuanto los motivos para negar la solicitud, se sustentaron en las normas que decretaron el beneficio y en la verificación del pago del impuesto. Afirmó el requisito para la procedencia del beneficio es el pago del 100% del valor del impuesto en discusión, y no el cruce o compensación con otros factores.

El Ministerio Público no presentó concepto.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1- Juzga la Sala la legalidad de los actos administrativos enjuiciados, atendiendo a los cargos de apelación formulados por el demandante contra la sentencia de primera instancia, que negó las pretensiones de la demanda sin condenar en costas.

En el caso objeto de enjuiciamiento, la actora, quien es apelante único, señala la violación del principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, al desconocerse, en los actos demandados, el cumplimiento del requisito de pago total del mayor impuesto determinado para acceder a la terminación por mutuo acuerdo, puesto que, en su criterio, las sumas retenidas al contribuyente no acreditadas en la declaración presentada, ni en la liquidación oficial de revisión, deben ser tenidas en cuenta como parte del pago en discusión. En este sentido, aduce un enriquecimiento sin causa e ilícito por parte de la demandada.

En el otro extremo, la demandada y el a quo estiman que no procede transar ni terminar por mutuo acuerdo el proceso administrativo, por cuanto, el demandante no cumplió con el requisito de pagar el 100% del impuesto en discusión, en los términos previstos en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y en el artículo 6.º del Decreto 699 de 2013.

Le corresponde entonces a la Sala decidir si el demandante cumplió con el requisito previsto en los artículos 148 de la Ley 1607 de 2012 y 6.º del Decreto 699 de 2013, consistente en el pago del 100% del mayor impuesto determinado en la liquidación oficial, para la procedencia de la terminación por mutuo acuerdo. Para lo anterior, se deberá establecer si los valores pagados con ocasión de las retenciones practicadas al demandante, acreditan el cumplimiento de este requisito. Resuelto lo anterior, se debe decidir si negar la transacción y la terminación por mutuo acuerdo con fundamento en el incumplimiento del pago total del impuesto en discusión, vulnera el principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, y constituye un enriquecimiento sin causa e ilícito para la demandada.

2- De manera preliminar, se advierte que esta Sala no se pronunciará sobre la pretensión presentada por el apelante en los alegatos de conclusión, consistente en decretar la prescripción y caducidad de la acción de cobro del impuesto de renta del año 2009, aduciendo que la Administración no resolvió en su momento el recurso de reconsideración. Lo anterior, teniendo en cuenta que se trata de un planteamiento nuevo que no puede ser formulado en esta instancia procesal, y que no hizo parte de las pretensiones planteadas en la demanda.

3- Respecto a la terminación por mutuo acuerdo, los artículos 148 de la Ley 1607 de 2012 y 6.º del Decreto 699 de 2013, establecieron los requisitos para presentar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios. En este orden, la Ley 1607 de 2012 en su artículo 148 facultó a la DIAN para terminar por mutuo acuerdo los procesos administrativos tributarios y transar el valor total de sanciones e intereses, señalando como condiciones y requisitos los siguientes: (i) Que, con anterioridad al 26 de diciembre de 2012, se haya notificado requerimiento especial, liquidación de revisión, aforo o la resolución que resuelve el correspondiente recurso de reconsideración; (ii) Que a la fecha de la solicitud el contribuyente corrija su declaración privada de acuerdo con el mayor impuesto o el menor saldo a favor propuesto o determinado; (iii) Que la solicitud de terminación por mutuo acuerdo se presente hasta el 31 de agosto de 2013; (iv) Que se acredite el pago o acuerdo de pago del 100% del mayor impuesto o tributo, o del menor saldo a favor propuesto o liquidado.

El artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 señala que los efectos de la terminación por mutuo acuerdo son los de poner fin a la actuación administrativa tributaria, prestar mérito ejecutivo de conformidad con los artículos 828 y 829 del Estatuto Tributario (ET, Decreto 624 de 1989) y extinguir la obligación por la totalidad de las sumas en discusión.

3.1- El artículo 148 de la Ley 1607, fue reglamentado por el Decreto 699 del 12 de abril de 2013 que, en el artículo 6.° regula la procedencia de la terminación por mutuo acuerdo de los procesos administrativos tributarios, los requisitos de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, la presentación y el plazo para ello. En particular, el ord. 5.° del citado precepto reiteró la necesidad de acreditar «el pago o acuerdo de pago de los valores a que haya lugar para que proceda la transacción.» En ese mismo sentido el artículo 7.° ibíd exigió anexar a la solicitud de terminación por mutuo acuerdo que presentaran los contribuyentes, agentes de retención y responsables, entre otros, los siguientes documentos: (i) Declaración de corrección, cuando sea el caso, incluyendo el mayor impuesto o el menor saldo a favor, propuesto o determinado en discusión; (ii) Prueba del pago de la declaración privada del impuesto o retención en la fuente materia de la discusión, siempre que hubiere lugar al pago; (iii) Prueba del pago o acuerdo de pago de los valores que resulten al aplicar los porcentajes señalados en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012.

3.2- La Sección ha señalado expresamente que un presupuesto objetivo del beneficio de terminación por mutuo acuerdo previsto en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012, es «el pago o acuerdo de pago del 100% del mayor impuesto o tributo, o del menor saldo a favor propuesto o liquidado» junto con «la prueba del pago de la liquidación privada de los impuestos y retenciones correspondientes al período materia de la discusión a los que hubiere habido lugar» (sentencia del 26 de noviembre de 2020, exp. 22876, CP. Stella Jeannette Carvajal). En este sentido, señaló la Sección que la pérdida del beneficio derivado de la terminación por mutuo acuerdo, «es la consecuencia jurídica inmediata que la ley previó frente al incumplimiento de la obligación tributaria sustancial de pagar los impuestos nacionales, tributos aduaneros o retenciones a cargo».

Respecto a la posibilidad de demostrar el pago del 100% del mayor impuesto en discusión con las retenciones en la fuente practicadas al contribuyente, y no incorporadas en la liquidación privada ni en los actos de liquidación que se transigen, se advierte que ello no se encuentra previsto dentro de los requisitos del artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y del Decreto 699 de 2013 para acceder a la terminación por mutuo acuerdo. Lo anterior encuentra sentido en que la determinación del saldo a pagar del impuesto incorpora las retenciones, las que deben ser declaradas o reconocidas en la liquidación oficial para que puedan válidamente considerarse como pago del respectivo tributo.

Al respecto, esta Sala ha señalado que, en el medio de control interpuesto frente a los actos administrativos que niegan la solicitud de aplicar el beneficio tributario previsto en el artículo 149 de la Ley 1607 de 2012, no puede ser objeto de discusión la determinación del impuesto, ya que en estos casos resulta necesario evaluar únicamente el cumplimiento de los requisitos previstos por la Ley. Así, esta corporación precisó que: «Para el estudio de este cargo, se pone de presente que no es objeto de este proceso la determinación del impuesto sobre la renta del año gravable 2010 efectuada en la declaración de corrección, sino la aplicación de los pagos realizados en virtud de la misma, los cuales inciden en las obligaciones que se determinaron en los actos sancionatorios acusados» (Sentencia del 04 de marzo de 2021, exp. 24760. CP. Stella Jeannette Carvajal Basto).

Por lo anterior, se concluye que para acreditar el pago total de la obligación principal no es posible discutir el impuesto liquidado oficialmente en el acto administrativo objeto de transacción, pues en la declaración de corrección que se debe aportar como anexo, el obligado debe aceptar el mayor impuesto o el menor saldo a favor, propuesto o determinado en discusión, sin que pueda pretender seguir discutiéndolo. En definitiva, la obligación principal corresponde a la derivada del proceso de determinación oficial y, por lo tanto, será esta sobre la cual habrá que verificar el pago total del mayor impuesto en discusión.

4- Con miras a desatar la litis planteada en el juicio que nos convoca, la Sala destaca las siguientes circunstancias para el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y en el Decreto 699 de 2013 y, por tanto, para la procedencia de la terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo tributario solicitada por el demandante:

(i) La DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013, por medio de la cual, liquidó el impuesto sobre la renta por la vigencia 2009 con un saldo a pagar por impuesto de $42.056.000 y un valor por sanción de $64.074.000. (f. 23).

(ii) El 26 de agosto de 2013, el demandante presentó ante la demandada solicitud de terminación por mutuo acuerdo del proceso administrativo tributario previsto en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013 respecto al impuesto sobre la renta vigencia 2009 (f. 1 caa. 1). Con la solicitud de terminación por mutuo acuerdo se anexaron los siguientes documentos:

a.      Requerimiento especial nro. 322392012000205 del 26 de julio de 2012 (f. 5 caa. 1)

b.      Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013 (f. 22 caa. 1)

c.      Recurso de reconsideración (ff. 25 a 30 caa. 1)

d.      Copia del Auto Admisorio del recurso de reconsideración (f. 32 caa. 1)

e.      Copia de la declaración de corrección correspondiente al año gravable (f. 36 caa. 1). Recibo oficial de pago del mayor valor determinado por la suma de $40.010.000 (f. 35 caa. 1)

f.       Copia de los certificados de retención en la fuente por valor de $2.682.505. (ff. 39 a 54 caa. 1)

g.      Recibo de pago que acreditan el pago de los impuestos determinados en la liquidación privada de 2009, por valor de $2.010.000. (f. 38 caa. 1)

(iii) El 26 de agosto de 2013 el demandante corrigió la declaración del impuesto sobre la renta, por medio del formulario nro. 110900324140 (f. 36 caa.1), de conformidad con la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 liquidando un saldo a pagar por impuesto de $42.056.000.

(iv) El 26 de agosto de 2013 la actora, por medio, de recibo oficial de pago nro. 04907034493339 realizó el pago por concepto de impuesto vigencia 2009 por valor de $40.010.000 (f. 35 caa. 1). Por su parte, el 12 de agosto de 2010 el demandante, por medio, de recibo oficial de pago nro. 4907715444807 acreditó el pago por el impuesto de renta vigencia 2009, por valor de $2.010.000 (f. 38 caa. 1).

(v) El Comité Especial de Conciliación y Terminación por Mutuo Acuerdo expidió el Acta nro. 0111 del 13 de septiembre de 2013, por medio de la cual, decidió no transar y en consecuencia no terminar por mutuo acuerdo el proceso administrativo, porque el demandante no cumplió con el requisito de demostrar el pago total de impuesto liquidado en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013 por valor de $42.056.000, al allegar los recibos de pago nros. 04907034493339 y 4907715444807 por un valor total de $42.020.000, evidenciando una diferencia entre lo declarado y pagado en cuantía de $36.000 (f. 12 a 14).

5- Respecto a la posibilidad de probar el pago del valor total del mayor valor en discusión con ocasión de las retenciones practicadas al demandante, sin haber sido discutidas en el proceso de determinación y liquidación objeto de transacción, no se cumple con el requisito expresamente previsto en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 para acceder a la terminación por mutuo acuerdo. En este sentido, de conformidad con lo expuesto en el fundamento jurídico 3.° de esta providencia, para acceder al beneficio de terminación por mutuo acuerdo se requiere el pago del 100% del mayor valor en discusión previsto en la liquidación oficial de revisión. Por lo tanto, a la fecha de presentación de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, el demandante no comprobó el pago total del mayor impuesto en discusión.

En este sentido, el requisito de pago total o del 100% del mayor impuesto en discusión debe estar satisfecho a la fecha de presentación de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, de lo contrario, no es posible transar ni extinguir la obligación. Ello no implica, como lo entiende el demandante, la posibilidad de sustentar el pago total con las retenciones en la fuente practicadas, en la medida en que, como lo planteó la demandada, no es posible solicitar la terminación por mutuo acuerdo y, a su vez, discutir la liquidación oficial de revisión con las retenciones practicadas no incorporadas en la liquidación privada ni reconocidas oficiosamente por la autoridad en el procedimiento de determinación.

En conclusión, en los términos del artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 y los artículos 6.º y 7.º del Decreto 699 de 2013, a la fecha de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, la actora no había cumplido con la obligación de pagar el 100% del mayor impuesto determinado en la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412013000245 del 23 de abril de 2013, en tanto, el mayor valor del impuesto correspondía a $42.056.000, y el demandante solo demostró el pago de $42.020.000.

En consecuencia, no procede el cargo de apelación.

3.3- De otra parte, la actora adujo que negar la solicitud de terminación por mutuo acuerdo porque no se cumplió con la obligación de pago total del tributo por la suma de $36.000 al haber informado en la declaración de corrección retenciones por valor de $2.427.000 y no de $2.682.505, conduce a la violación al debido proceso (artículo 29 de la Constitución), al principio de prevalencia del derecho sustancial (artículo 228 de la Constitución), y constituye un enriquecimiento sin causa e ilícito para la demandada.

Esta Sección se ha pronunciado sobre la complementariedad entre el derecho fundamental al debido proceso previsto en el artículo 29 de la Constitución con la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, contenido en el artículo 228 ibídem, dado que las reglas procesales deben ser el mecanismo efectivo para la realización de los derechos fundamentales (Sentencia del 12 de marzo de 2020, exp. 24491, CP. Julio Roberto Piza Rodríguez). En ese sentido, el citado artículo 228 ibídem busca que la regulación que se establezca para acceder o ejercer un derecho no se convierta en un obstáculo para su realización. El derecho procedimental, a este respecto, es de carácter instrumental respecto del sustancial. Valga recalcar que lo anterior no significa que las normas de procedimiento carezcan de valor jurídico, pues, se insiste, son el mecanismo para hacer efectivos los derechos. En otras palabras, esta Sección ha sostenido que no se trata, entonces, de la protección de la formalidad per se, sino del aseguramiento de las garantías o derechos que se encuentran asociados a la misma (Sentencias del 06 de noviembre de 2019, exp. 23765, CP: Jorge Octavio Ramírez, y del 01 de agosto de 2018, exp. 22061, CP: Stella Jeannette Carvajal).

Si bien es cierto que el demandante corrigió su declaración de conformidad con la liquidación oficial de revisión, la disposición prevista en el artículo 148 de la Ley 1607 de 2012 exigía que el requisito de corregir la declaración y pagar el 100% del mayor impuesto debía cumplirse a la fecha de la solicitud, por lo que, no se puede alegar el principio de prevalencia del derecho sustancial sobre el formal, para desconocer el procedimiento reglado para acceder al beneficio de terminar por mutuo acuerdo el proceso administrativo tributario que tiene como requisito sustancial el pago del 100% del valor del impuesto en discusión.

Respecto al enriquecimiento sin causa alegado por la actora, se advierte que al negarse la transacción y terminación por mutuo acuerdo, no se incurre en un enriquecimiento sin causa a favor de la demandada, con un consecuente empobrecimiento para el demandante, porque está probado que la Administración tributaria cuenta con un título que contiene una obligación con cargo al contribuyente, por concepto de impuesto sobre la renta por la vigencia 2009, sin que se compruebe que el pago realizado por el demandante objeto de la solicitud de terminación por mutuo acuerdo, supera la cuantía señalada en la liquidación oficial objeto de transacción.

Por lo anterior, no prosperan los cargos de apelación.

4- De acuerdo con lo anteriormente expuesto, corresponde a la Sala confirmar en su integridad la sentencia apelada, que se abstuvo de anular los actos por medio de los cuales se negó la transacción y la terminación por mutuo acuerdo presentada por el demandante.

5- Finalmente, de conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del Código General del Proceso, solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación» y, como quiera que revisado el expediente no se constata prueba alguna que demuestre su causación, no se condenará en costas en esta instancia.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley,

FALLA

1. Confirmar la sentencia apelada.

2. Sin condena en costas en esta instancia.

3. Reconocer personería jurídica a Armando Castro Mendoza como apoderado de la parte demandante (f. 159)

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

(Firmado electrónicamente)

MILTON CHAVES GARCÍA

Presidente

(Firmado electrónicamente)

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

(Firmado electrónicamente)

MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

(Firmado electrónicamente)

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Por la cual se modifica el artículo 3 de la Resolución 001241 del 9 de diciembre de 2008 y se autoriza a los miembros de la Policía Fiscal y Aduanera el apoyo temporal a los empleados públicos de la DIAN en las actividades de control en el área de carga en el Aeropuerto Internacional El Dorado de la ciudad de Bogotá D.C.

RESOLUCIÓN Nº 000046

27-05-2021

DIAN

Por la cual se modifica el artículo 3 de la Resolución 001241 del 9 de diciembre de 2008 y se autoriza a los miembros de la Policía Fiscal y Aduanera el apoyo temporal a los empleados públicos de la DIAN en las actividades de control en el área de carga en el Aeropuerto Internacional El Dorado de la ciudad de Bogotá D.C.

EL DIRECTOR DE LA UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL DE LA DIRECCIÓN DE GENERAL DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

En ejercicio de las facultades legales, en especial las conferidas en el artículo 53 de la Ley 633 del 2000, modificado por el artículo 30 de la Ley 1762 de 2015, en los numerales 1 y 23 del artículo 6, los parágrafos de los artículos 35 y 36 del Decreto 4048 del 22 de octubre de 2008 y

CONSIDERANDO

Que el artículo 53 de la Ley 633 de 2000, modificado por el artículo 30 de la Ley 1762 de 2015, establece que los miembros de la Dirección de Gestión de Policía Fiscal y Aduanera podrán desarrollar funciones de control conforme a la delegación y lineamientos impartidos por el Director General de la UAE-DIAN.

Que los parágrafos de los artículos 35 y 36 del Decreto 4048 de 2008, disponen que cuando las circunstancias lo exijan, previa autorización del Director General, los miembros de la Dirección de Gestión de Policía Fiscal y Aduanera podrán apoyar temporalmente a los empleados públicos de la DIAN, en ejercicio de las funciones y competencias que desarrollen en materia aduanera y cambiaria en zona primaria aduanera y establecimientos de comercio no abiertos al público.

Que teniendo en cuenta el volumen de operaciones que se registran en el Aeropuerto El Dorado de la ciudad de Bogotá, D. C, a través de la Resolución No. 0001241 de 2008, el Director General autorizó el apoyo en dicho terminal aéreo de los miembros de la Policía Fiscal y Aduanera para el desarrollo de las competencias y funciones de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales en los procesos de viajeros y de recepción de carga bajo la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes.

Que es necesario contar con el apoyo de un cuerpo armado en el Aeropuerto Internacional El Dorado de la ciudad de Bogotá D.C., facultado para apoyar el control en el área de carga, con el objeto de garantizar no solo la sostenibilidad fiscal del Estado, sino también la prevención, disuasión y represión del crimen organizado.

Que el proyecto de resolución se publicó en la página web de la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), desde el día 28 de abril al 8 de mayo de 2021, dando cumplimiento al artículo 8 de la Ley 1437 de 2011.

Que se hace necesario dar aplicación a la excepción prevista en el parágrafo 2 del artículo 2 de la Ley 1609 del 02 de enero de 2013, por cuanto lo previsto en la presente resolución debe entrar en vigor de manera inmediata.

En mérito de lo expuesto,

RESUELVE

ARTÍCULO 1o. Modifíquese el artículo 3º de la Resolución 001241 de 09 de diciembre de 2008, modificado por las Resoluciones 006778 de 2009, 00548 de 2010, 008146 de 2010, 00684 de 2011, 9024 de 2011, 0022 de 2012, 0025 de 2013, 0035 de 2013, 0105 de 2013, 045 de 2014, 0180 de 2014, 221 de 2014, 266 de 2014, 040 de 2015, 102 de 2015, 005 de 2016, 083 de 2016, 065 de 2018 y 093 de 2019, el cual quedará así:

“Artículo 3º. Autorización. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 53 de la Ley 633 del 2000, modificado por el artículo 30 de la Ley 1762 de 2015, y en los parágrafos de los artículos 35 y 36 del Decreto número 4048 de 2008, se autoriza hasta el 31 de diciembre de 2021, el apoyo temporal de los miembros de la Policía Fiscal y Aduanera a los empleados públicos de la DIAN en el desarrollo de actividades de apoyo en el control aduanero en las áreas de viajeros, y en la recepción de carga bajo la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes en zona primaria aduanera en el Aeropuerto Internacional El Dorado de la ciudad de Bogotá D.C.

El apoyo temporal por parte de la Policía Fiscal y Aduanera será ejercido de manera permanente durante el período autorizado en la presente resolución y para ello podrá disponer de mecanismos y medios de detección acordes al Derecho Internacional Humanitario y Derechos Humanos.”

ARTÍCULO 2o. Autorización apoyo control carga. De conformidad con lo dispuesto en el artículo 53 de la Ley 633 del 2000, modificado por el artículo 30 de la Ley 1762 de 2015, y en los parágrafos de los artículos 35 y 36 del Decreto 4048 de 2008, se autoriza hasta el 31 de diciembre de 2021, el apoyo temporal de los miembros de la Policía Fiscal y Aduanera a los empleados públicos de la DIAN de la División de Gestión Control de Carga de la Dirección Seccional de Aduanas de Bogotá, para ejercer actividades de control en el área de carga, en el Aeropuerto Internacional El Dorado de la ciudad de Bogotá D.C.

ARTÍCULO 3o. Protocolo de trabajo conjunto: Ordenar a la Directora Seccional de Aduanas de Bogotá, que juntamente con el Jefe de la Subdirección de Gestión Operativa Policial, establezcan un protocolo de trabajo conjunto entre los funcionarios encargados del control aduanero en las áreas de viajeros, carga y recepción de carga bajo la modalidad de tráfico postal y envíos urgentes en zona primaria del Aeropuerto Internacional El Dorado y los miembros de apoyo de la Policía Fiscal Aduanera para efectos del cumplimiento de lo previsto en los artículos primero y segundo de la presente resolución.

ARTÍCULO 4o. Comunicar, por intermedio de la Coordinación de Notificaciones de la Subdirección de Gestión de Recursos Físicos, la presente Resolución al Director Seccional de Aduanas de Bogotá y al Subdirector de Gestión Operativa Policial.

ARTÍCULO 5o Vigencia: La presente resolución rige a partir de la fecha de su publicación en el Diario Oficial conforme al artículo 65 del Código Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

PUBLÍQUESE Y CÚMPLASE

Dada en Bogotá, D.C., a los

LISANDRO MANUEL JUNCO RIVEIRA

Director General

En todo caso, y aunque no es objeto de consulta, se resalta que el concepto de enajenaciones a cualquier título, para efectos del régimen de enajenaciones indirectas, comprende los aportes a entidades extranjeras, entre otros. (artículo 1.2.1.26.2 del Decreto 1625 de 2016).

OFICIO Nº 1523

26-11-2020

DIAN

Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina

100208221-1523

Bogotá, D.C.

Cordial saludo.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, la peticionaria plantea unas inquietudes con base en un caso específico, en donde una Sociedad A (domiciliada en el Reino Unido) ha sido propietaria desde hace 5 años de las acciones de la Sociedad B (domiciliada en Colombia). De igual manera, señala que, en virtud de una reorganización empresarial, la Sociedad A constituirá a la Sociedad C (domiciliada en el Reino Unido) con un aporte en especie que consiste en las acciones de la Sociedad B.

Previo a exponer las consideraciones de este Despacho respecto a las inquietudes de la referencia, es pertinente reiterar que si la peticionaria consulta a la Administración Tributaria sobre el alcance y aplicación de las normas tributarias a situaciones de hecho concretas, dicha consulta se resolverá dentro de las competencias otorgadas mediante el Decreto 4048 de 2008. Al respecto, este Despacho se pronunció mediante Concepto 100208221-292 de 2020, el cual anexamos para su conocimiento.

A continuación, se exponen las consideraciones de este Despacho en relación con las consultas de la peticionaria:

1. “Sírvase confirmar que el aporte en especie que ocurre en virtud de una reorganización empresarial donde no existe el ánimo de transferir acciones a un tercero, ni generar ingresos para la Sociedad A, constituye una reorganización no gravada en los términos del artículo 13 del CDI entre Colombia y el Reino Unido.”

Los artículos 3 y 13 del CDI entre Colombia y Reino Unido disponen, respectivamente, que:

“ARTÍCULO 3.

DEFINICIONES GENERALES.

(…)

2. Para la aplicación del Convenio en cualquier momento por un Estado Contratante, todo término o expresión no definido en el mismo tendrá, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente, el significado que en ese momento le atribuya la legislación de ese Estado relativa a los impuestos que son objeto del Convenio, prevaleciendo el significado atribuido por la legislación tributaria sobre el que resultaría de otras leyes de ese Estado.”

ARTÍCULO 13.

GANANCIAS DE CAPITAL.

(…)

5. Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo 2, las ganancias que un residente de un Estado Contratante obtenga de la enajenación de acciones u otros derechos representativos del capital de una sociedad residente del otro Estado Contratante pueden ser sometidas a imposición en ese otro Estado Contratante, cuando el residente del Estado Contratante mencionado en primer lugar haya poseído, en cualquier momento, dentro del período de doce meses previos a la enajenación, 10 por ciento o más del capital de esa sociedad pero el impuesto así exigido no podrá exceder, el 10 por ciento del importe neto de dichas ganancias. Sin embargo, este párrafo no es aplicable a las ganancias derivadas de la enajenación o intercambio de acciones producto de una reorganización no gravada de una sociedad, una fusión, una escisión u otra operación similar.

Por su parte, el artículo 319 del Estatuto Tributario dispone que:

“Artículo 319. Modificado por la Ley 1607 de 2012, artículo 98. APORTES A SOCIEDADES NACIONALES. El aporte en dinero o en especie a sociedades nacionales no generará ingreso gravado para estas, ni el aporte será considerado enajenación, ni dará lugar a ingreso gravado o pérdida deducible para el aportante, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: (…)”

De lo anterior se encuentra que las disposiciones del artículo 319 del Estatuto Tributario no son aplicables cuando se realizan aportes en especie (e.g., acciones) a una sociedad extranjera, por lo que no será posible considerar dicha operación como una reorganización no gravada en los términos del CDI entre Colombia y Reino Unido.

2. “Teniendo en cuenta las disposiciones del artículo 13 del CDI entre Colombia y el Reino Unido y lo establecido en el artículo 1.2.1.26.6 del Decreto 1625 de 2016, sírvase confirmar que el aporte en especie que efectúa la Sociedad A a la Sociedad C de las acciones de la Sociedad B se considera como no gravado en Colombia en la medida en que se da en el marco de una reorganización empresarial.”

Por favor remitirse a la respuesta inmediatamente anterior. En todo caso, el artículo 1.2.1.26.6 del Decreto 1625 de 2016 (incorporado por el Decreto 1103 de 2020) no es aplicable al supuesto planteado por la peticionaria, toda vez que dicha disposición hace referencia a las enajenaciones indirectas consagradas en el artículo 90-3 del Estatuto Tributario.

En todo caso, y aunque no es objeto de consulta, se resalta que el concepto de enajenaciones a cualquier título, para efectos del régimen de enajenaciones indirectas, comprende los aportes a entidades extranjeras, entre otros. (artículo 1.2.1.26.2 del Decreto 1625 de 2016).

3. “Si la interpretación anterior es correcta, sírvase confirmar que en la medida en que el aporte en especie mencionado no genera un impuesto en Colombia, no resulta necesario presentar una declaración de renta por parte de la Sociedad A por el hecho de transferir sus acciones de la Sociedad B a la Sociedad C, la cual acaba de incorporar vía un aporte en especie, al tratarse de una reorganización no gravada.”

Al respecto, se remiten los conceptos 100208221-1522 de 2020 y 100208221-1488 de 2020, los cuales tratatan (sic) sobre este tema y cuyo consultante es la peticionaria del presente oficio.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

El 18 de abril de 2013, el señor ANTONIO IBLA RODRÍGUEZ presentó con pago la declaración del impuesto predial unificado del inmueble ubicado en la KR 11 nro. 11-30 de Bogotá, identificado con el número de matrícula inmobiliaria 050C398189 y CHIP AAA0030RXWW, correspondiente al año gravable 2013. En la misma declaración, el contribuyente indicó como dirección para notificación la KR 11 nro. 11-47.

MODIFICACIÓN DE LAS DECLARACIONES PRIVADAS DE LOS CONTRIBUYENTES – Requisito / NOTIFICACIÓN DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Término / NOTIFICACIÓN DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS EXPEDIDOS POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA – Alcance / NOTIFICACIÓN DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS EXPEDIDOS POR LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA – Reiteración de jurisprudencia / NOTIFICACIÓN A LA DIRECCIÓN PROCESAL EN EL PROCESO TRIBUTARIO – Reiteración de jurisprudencia / NOTIFICACIÓN A LA DIRECCIÓN PROCESAL EN EL PROCESO TRIBUTARIO – Alcance / NOTIFICACIÓN POR AVISO – Improcedencia / IMPROCEDENCIA DE LA NOTIFICACIÓN SUBSIDIARIA – Efectos / INTERRUPCIÓN DEL TÉRMINO DE FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN PRIVADA – Improcedencia / VULNERACIÓN AL DEBIDO PROCESO POR INDEBIDA NOTIFICACIÓN – Procedencia / VULNERACIÓN AL DEBIDO PROCESO POR INDEBIDA NOTIFICACIÓN – Efectos

La ley tributaria dispone que, en caso de que la Administración tributaria considere que hay lugar a modificar las declaraciones privadas de los contribuyentes, debe expedir un acto previo que indique los términos en los cuales pretende modificar la declaración privada. (…) A su vez, el artículo 706 del Estatuto Tributario nacional vigente para la época fijaba el término de notificación del requerimiento especial así: “Artículo 705. TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO. El requerimiento de que trata el Artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva”. En varias ocasiones la Sala ha manifestado que la notificación de los actos administrativos expedidos por la Administración tributaria es un elemento esencial del debido proceso, pues su realización conforme lo dispuesto en la ley permite que las actuaciones administrativas sean conocidas por los administrados, para que, en caso de considerarlo necesario, puedan controvertirlas a través de los recursos en sede administrativa o judicial procedentes contra los mismos. Para efectos de la notificación, si el administrado, directamente o a través de apoderado, señala expresamente una dirección para que se le notifiquen los actos correspondientes, la Administración deberá hacerlo a dicha dirección; y si la notificación no puede surtirse en dicha dirección, procede la notificación por aviso, como lo indica el artículo 563 del Estatuto Tributario: (…) En este caso, el demandante indicó en su declaración del impuesto predial como dirección para notificación la KR 11 nro. 11-47. No obstante, el requerimiento fue enviado para efectos de notificación a la dirección KR 11 nro. 12-16, y fue devuelto por la empresa de mensajería con la causal “dirección deficiente”, por lo que fue notificado por aviso en la página web de la entidad el 9 de diciembre de 2014. Además, se encuentra en el expediente que el mismo contribuyente había indicado la misma dirección de notificación (KR 11 nro. 11-47) para el mismo predio en años anteriores. Por tanto, la Sala encuentra probado que en el caso de la controversia no está dado el presupuesto previsto en el artículo 563 del Estatuto Tributario para que procediera la notificación por aviso, en tanto la notificación personal no fue remitida a la dirección informada por el contribuyente. Y como el mecanismo de notificación principal (el personal) no fue surtido en debida forma, la notificación subsidiaria no era procedente, al tratarse de una notificación sin el lleno de los requisitos legales, por lo que no produce efectos. Dado que la notificación del requerimiento especial no se realizó conforme el procedimiento establecido en la ley, no se verifica el supuesto de interrupción del término de firmeza de la declaración privada a que se refiere el requerimiento, según lo establecido en el artículo 714 del Estatuto Tributario. Así lo ha afirmado la Sala en oportunidades anteriores: (…) Conforme lo anterior, se concluye que, como el requerimiento especial no fue debidamente notificado al contribuyente dentro del término señalado en el artículo 714 del Estatuto Tributario, este no tuvo oportunidad de controvertir la posición de la Administración antes de conocer la liquidación oficial del impuesto, por lo que se vulneró su derecho al debido proceso, lo cual da lugar a la nulidad del acto de liquidación oficial, según lo dispuesto en el artículo 730 numeral 2 del Estatuto Tributario. Así, se concluye que la declaración privada del impuesto predial presentada por el contribuyente por el año 2013 adquirió firmeza. Por lo tanto, no había lugar a expedir los actos de determinación tributaria objeto de este proceso, por lo que la Sala confirmará la decisión tomada por el Tribunal en ese sentido.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 706 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 705 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 703 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 563 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 714 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 730 NUMERAL 2

CONDENA EN COSTAS – Normativa / CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba de su causación

En atención a lo previsto en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y en el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas, por cuanto en el presente asunto no se probó su causación.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA

Bogotá D.C., veintinueve (29) de abril de dos mil veinte (2020)

Radicación número: 25000-23-37-000-2016-02143-01(23800)

Actor: ANTONIO IBLA RODRÍGUEZ

Demandado: DISTRITO CAPITAL DE BOGOTÁ- SECRETARÍA DE HACIENDA DISTRITAL

FALLO

La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 15 de marzo de 2018, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que declaró la nulidad de los actos demandados, en los siguientes términos:

“PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. DDI38303 del 22 de junio de 2015 y/o LOR 2015EE155901 y la Resolución No. DDI00306 del 2 de febrero de 2016 por medio de las cuales se modificó la declaración del impuesto predial unificado del año gravable 2013, de conformidad con lo señalado en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRESE en firme la declaración del impuesto predial unificado presentada por el señor ANTONIO IBLA RODRÍGUEZ del año gravable 2013.

TERCERO: No hay lugar a condena en costas”.

(…)”

ANTECEDENTES

El 18 de abril de 2013, el señor ANTONIO IBLA RODRÍGUEZ presentó con pago la declaración del impuesto predial unificado del inmueble ubicado en la KR 11 nro. 11-30 de Bogotá, identificado con el número de matrícula inmobiliaria 050C398189 y CHIP AAA0030RXWW, correspondiente al año gravable 2013. En la misma declaración, el contribuyente indicó como dirección para notificación la KR 11 nro. 11-47.

El 10 de octubre de 2014, la Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá profirió el Requerimiento Especial nro. 2014EE215449, en el cual se propuso liquidar el impuesto predial a la tarifa correspondiente a los predios urbanizables no urbanizados o urbanizados no edificados. El requerimiento fue enviado para efectos de notificación a la dirección KR 11 nro. 12-16, y fue devuelto por la empresa de mensajería con la causal “dirección deficiente”, por lo que fue notificado por aviso en la página web de la entidad el 9 de diciembre de 2014.

El 22 de junio de 2015, la Administración profirió la Liquidación Oficial de Revisión nro. DDI38303, mediante la cual modificó la declaración del impuesto predial unificado según lo sugerido en el requerimiento especial. La liquidación oficial de revisión mencionada fue notificada en la dirección KR 11 nro. 11-47.

El 2 de febrero de 2016, la Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá profirió la Resolución nro. DDI003006, mediante la cual resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por el demandante, confirmando íntegramente la liquidación oficial recurrida.

DEMANDA

1. Pretensiones

Mediante apoderado judicial, y en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, el señor Antonio Ibla Rodríguez formuló las siguientes pretensiones:

“1. Que se declare la Nulidad de la Resolución No. DDI00306 del 2 de febrero de 2016, notificada personalmente el 12 de febrero de 2016, expedida por la Oficina de Recursos Tributarios de la Secretaria Distrital de Hacienda de Bogotá, por medio de la cual se confirmó en todas y cada una de sus partes la resolución No DDI38303 del 22 de junio de 2015 y/o LOR 2015EE155901, contenidas en el expediente No. 201401200100022063 y consecuentemente esta última resolución, proferida por la oficina de Liquidación de la Subdirección de Impuestos a la Propiedad de la Dirección Distrital de Impuestos- Secretaría Distrital de Hacienda de la Alcaldía Mayor de Bogotá, mediante la cual se profiere Liquidación Oficial de Revisión del impuesto predial unificado en contra del contribuyente ANTONIO IBLA RODRÍGUEZ, que obliga corregir [sic] y pagar unos mayores valores por concepto de Impuesto predial y sanción por inexactitud correspondiente a la vigencia fiscal 2013, relacionada con el inmueble ubicado en la KR 11 No. 11-30, con matrícula inmobiliaria No. 50C-398189 y CHIP AAA0030RXWW, de esta ciudad.

2. Como consecuencia de lo anterior se restablezca el derecho de mi poderdante y se declare que al declaración del impuesto predial unificado del año gravable 2013, preimpreso /sticker 23265010319944 presentada el 18 de abril de 2013, con pago, por el inmueble ubicado en la KR 11 No. 11-30, con matrícula inmobiliaria No. 50C-398189 y CHIP AAA0030RXWW, de esta ciudad, no es inexacta, adquirió firmeza y por ende no estarían obligados a pagar los mayores valores por impuesto, sanción e intereses como se establece en los actos cuya declaratoria de nulidad se solicita.

3. Que se confirme que el inmueble de propiedad del demandante situado en la KR 11 No. 11-30, e identificado con la matrícula inmobiliaria No. 50C-398189 y CHIP AAA0030RXWW, de esta ciudad, es un inmueble de conservación tipológica según el Decreto 606 de 26 de julio de 2001, hasta que no exista un acto administrativo de igual o superior jerarquía que el decreto 606 de 26 de julio de 2001 que determine otra cosa.

4. Que se condene en costas, agencias en derecho y honorarios a la entidad demandada”.

2. Normas violadas

El demandante invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 64, 97 y 101 del Decreto Distrital 807 de 1993; 126 del Decreto Distrital 190 de 2004; 21 de la Resolución IGAC 70 del 4 de febrero de 2011; 5 de la Ley 1185 de 2008, y 1° del Decreto 606 de 2001.

3. Concepto de violación

Indebida notificación del requerimiento especial

Según el demandante, la Administración violó el derecho al debido proceso al no cumplir con los términos previstos en la ley para la notificación del requerimiento especial, pues este no fue notificado a la dirección indicada en la declaración del año 2013 (KR 11 nro. 11-47), que además coincide con la dirección de notificación señalada en la declaración del impuesto predial del año 2014, presentada el mismo día.

Además, en la liquidación oficial de revisión se afirma que la notificación del requerimiento especial se intentó en la dirección KR 11 nro. 12-16, y fue devuelta porque “la dirección no existe”, cuando esa dirección sí existe y está completa, según se comprueba en el certificado de nomenclatura catastral.

Por otra parte, la resolución que resolvió el recurso de reconsideración afirma que el requerimiento especial fue notificado por aviso, al ser devuelto por la empresa de mensajería bajo la causal de “dirección deficiente”.

Indebida valoración de las pruebas aportadas

La Administración no valoró adecuadamente las pruebas aportadas para determinar la realidad del predio a 1º. de enero de 2013, que determinan que el predio objeto de la declaración discutida es un bien de interés cultural, calificado como tal por el Instituto Distrital de Patrimonio Cultural.

La Resolución DDI003006 de 2016, que agotó la vía gubernativa, se fundamentó en la información dada por el Departamento Administrativo de Catastro Distrital, a pesar de que la Administración ya había archivado una investigación similar sobre el mismo inmueble por el año gravable 2014, al encontrar que el bien se encontraba dentro del inventario de inmuebles de interés cultural.

Según se afirma en la Resolución 3006 de 2016, la Secretaría de Hacienda confrontó la realidad del inmueble acudiendo a aplicaciones no oficiales como Google Maps, cuando debió acudir a la información catastral, o a la suministrada por geoportales como el de Planeación Distrital, que cuenta con mayor resolución. La imagen utilizada por el distrito no permite concluir que el predio se encuentra sin construcción.

No puede afirmarse que el predio cuya declaración tributaria se cuestiona se encuentra sin construcción o es improductivo, según lo dispuesto en el Acuerdo 105 de 2003, pues se trata de un predio que es objeto de un proceso de reconstrucción como consecuencia del incendio que lo afectó, proceso que debe realizarse conforme normas internacionales, nacionales y distritales específicas. El incendio afectó la construcción, pero el predio nunca ha sido demolido, por estar prohibido hacerlo, dado su carácter de predio de conservación.

Improcedencia de la sanción por inexactitud

No hay lugar a imponer la sanción por inexactitud, en razón a que los datos suministrados en el formulario de la declaración del impuesto predial del año 2013 son exactos y verdaderos.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá se opuso a las pretensiones en los siguientes términos:

En primer lugar, propuso la excepción de inepta demanda por falta de coherencia entre los hechos y las pretensiones invocadas, pues si bien se demandaron los actos de determinación del impuesto predial proferidos por la Administarción (sic), el concepto de violación se refiere al requerimiento especial, que no puede ser objeto de medio de control.

La Administración adelantó el procedimiento de liquidación del impuesto conforme a los principios constitucionales del debido proceso, buena fe y confianza legítima, brindando las oportunidades pertinentes para interponer los recursos previstos en la normativa.

Sostuvo que el requerimiento especial sí fue debidamente notificado, pues fue enviado a la última dirección informada por el contribuyente que aparece en la base de datos de la entidad, y fue recibido por este.

La Administración determinó el impuesto predial para el año 2013 del predio cuya declaración se cuestiona de acuerdo con la información reportada por Catastro Distrital en dicha vigencia, según la cual correspondía a un predio urbanizable no urbanizado. La Secretaría de Hacienda no puede desconocer las pruebas expedidas por Catastro Distrital; y ante cualquier inconformidad frente a la información del predio, le corresponde al propietario solicitar su respectiva revisión frente a dicha Unidad Administrativa, y no ante la autoridad tributaria.

Sí procede imponer la sanción por inexactitud, ya que de acuerdo con la información reportada por Catastro Distrital, se pudo constatar que el demandante registró datos equivocados, tales como el destino y la tarifa aplicable al predio, sin que exista una diferencia de criterios en el derecho aplicable.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B declaró la nulidad de los actos demandados, y declaró en firme la declaración del impuesto predial presentada por el demandante. Las razones de la decisión se resumen así:

La Administración no dio cumplimiento a lo dispuesto en el Decreto 807 de 1993, en consonancia con el Acuerdo 469 de 2011, puesto que el requerimiento especial fue enviado para efectos de notificación a una dirección distinta a la informada por el demandante en las declaraciones privadas del impuesto predial de los años 2010 a 2014 del predio identificado con Chip AAA003RXWW.

La dirección a la que fue enviado el requerimiento especial corresponde a la dirección registrada en la última declaración del impuesto predial del inmueble identificado con Chip AAA0031HSUH, a nombre de la sociedad Ibla Fernández y Compañía- IBLAFER S. en C., y no a nombre del contribuyente. Las declaraciones de ambos inmuebles fueron presentadas el mismo día (2 de abril de 2014), por lo que no le asiste razón a la Secretaría de Hacienda.

El requerimiento especial solo fue notificado a través de aviso en la página web de la entidad, y en la cartelera de la entidad, mas no fue notificado personalmente, como lo exigen las normas aplicables. La indebida notificación del requerimiento especial supone su inoponibilidad e ineficacia por vulneración a los derechos de contradicción y debido proceso, lo que conllevó a que operara a la firmeza de la declaración privada presentada por el demandante.

RECURSO DE APELACIÓN

La Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá apeló la sentencia, con base en los siguientes argumentos:

El Tribunal solo estudió la vulneración al debido proceso y derecho de contradicción del demandante, y no se pronunció frente a los demás argumentos invocados por la entidad demandada, que deben ser objeto de pronunciamiento en segunda instancia.

La decisión apelada estudia exclusivamente la indebida notificación del requerimiento especial como acto previo, mas no de los actos que son objeto del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, lo cual no guarda coherencia con lo solicitado en la demanda.

Los actos preparatorios no son demandables, y la nulidad invocada en la demanda frente a los actos administrativos objeto de discusión no puede estar supeditada a la inconformidad respecto de un acto de trámite.

Además, reitera que el requerimiento especial sí fue debidamente notificado, y cumplió con su objetivo de requerir o invitar al contribuyente a cumplir con sus obligaciones tributarias. En cuanto a los actos demandados, la actuación de la Administración garantizó el derecho de defensa del demandante, quien hizo uso del recurso procedente para discutir la decisión adoptada.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

El demandante insistió en los argumentos de la demanda. Añadió que el recurso de apelación no reprocha la argumentación del Tribunal que sustentó su conclusión respecto a la indebida notificación del requerimiento especial. No se discute el carácter de acto previo del requerimiento, sino que se dio una violación al derecho al debido proceso como consecuencia de la falta de notificación del requerimiento especial, que da lugar a su oponibilidad.

La Secretaría Distrital de Hacienda de Bogotá reiteró los argumentos expuestos en la contestación a la demanda y en el recurso de apelación.

MINISTERIO PÚBLICO

Por su parte, el Ministerio Público guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

Problema jurídico

En los términos de la apelación interpuesta, la Sala debe decidir (i) si hubo o no una indebida notificación del Requerimiento Especial nro. 2014EE215449 del 10 de octubre de 2014, y (ii) si, en caso de respuesta afirmativa al problema anterior, ello deriva en la firmeza de la declaración privada del impuesto predial presentada por el demandante por el año gravable 2013.

En caso de respuesta negativa, la Sala abordará el estudio de los demás argumentos planteados en la demanda y en la contestación de la misma.

La notificación del requerimiento especial

La ley tributaria dispone que, en caso de que la Administración tributaria considere que hay lugar a modificar las declaraciones privadas de los contribuyentes, debe expedir un acto previo que indique los términos en los cuales pretende modificar la declaración privada. En el caso del distrito capital, dice el artículo 97 del Decreto Distrital 807 de 1993:

“Artículo 97º.-Requerimiento Especial. Antes de efectuar la liquidación de revisión, la Dirección Distrital de Impuestos deberá enviar al contribuyente, agente retenedor o declarante, por una sola vez, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se proponga modificar con explicación de las razones en que se sustentan y la cuantificación de los Impuestos y retenciones que se pretendan adicionar, así como de las sanciones que sean del caso.

El término para la notificación, la suspensión del mismo y la respuesta al requerimiento especial se regirán por lo señalado en los artículos 705,706 y 707 del Estatuto Tributario Nacional”.

A su vez, el artículo 706 del Estatuto Tributario nacional vigente para la época fijaba el término de notificación del requerimiento especial así:

“705. TÉRMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO. El requerimiento de que trata el Artículo 703, deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos (2) años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma. Cuando la declaración tributaria presente un saldo a favor del contribuyente o responsable, el requerimiento deberá notificarse a más tardar dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación respectiva”.

En varias ocasiones la Sala ha manifestado que la notificación de los actos administrativos expedidos por la Administración tributaria es un elemento esencial del debido proceso, pues su realización conforme lo dispuesto en la ley permite que las actuaciones administrativas sean conocidas por los administrados, para que, en caso de considerarlo necesario, puedan controvertirlas a través de los recursos en sede administrativa o judicial procedentes contra los mismos.

Para efectos de la notificación, si el administrado, directamente o a través de apoderado, señala expresamente una dirección para que se le notifiquen los actos correspondientes, la Administración deberá hacerlo a dicha dirección; y si la notificación no puede surtirse en dicha dirección, procede la notificación por aviso, como lo indica el artículo 563 del Estatuto Tributario:

“Artículo 563. Dirección para notificaciones. La notificación de las actuaciones de la Administración Tributaria deberá efectuarse a la dirección informada por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, en su última declaración de renta o de ingresos y patrimonio, según el caso, o mediante formato oficial de cambio de dirección; la antigua dirección continuará siendo válida durante los tres (3) meses siguientes, sin perjuicio de la validez de la nueva dirección informada.

Cuando el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, no hubiere informado una dirección a la Administración de Impuestos, la actuación administrativa correspondiente se podrá notificar a la que establezca la Administración mediante verificación directa o mediante la utilización de guías telefónicas, directorios y en general de información oficial, comercial o bancaria.

Cuando no haya sido posible establecer la dirección del contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, por ninguno de los medios señalados en el inciso anterior, los actos de la Administración le serán notificados por medio de publicación en un diario de amplia circulación”.

En este caso, el demandante indicó en su declaración del impuesto predial como dirección para notificación la KR 11 nro. 11-47. No obstante, el requerimiento fue enviado para efectos de notificación a la dirección KR 11 nro. 12-16, y fue devuelto por la empresa de mensajería con la causal “dirección deficiente”, por lo que fue notificado por aviso en la página web de la entidad el 9 de diciembre de 2014.

Además, se encuentra en el expediente que el mismo contribuyente había indicado la misma dirección de notificación (KR 11 nro. 11-47) para el mismo predio en años anteriores.

Por tanto, la Sala encuentra probado que en el caso de la controversia no está dado el presupuesto previsto en el artículo 563 del Estatuto Tributario para que procediera la notificación por aviso, en tanto la notificación personal no fue remitida a la dirección informada por el contribuyente. Y como el mecanismo de notificación principal (el personal) no fue surtido en debida forma, la notificación subsidiaria no era procedente, al tratarse de una notificación sin el lleno de los requisitos legales, por lo que no produce efectos.

Dado que la notificación del requerimiento especial no se realizó conforme el procedimiento establecido en la ley, no se verifica el supuesto de interrupción del término de firmeza de la declaración privada a que se refiere el requerimiento, según lo establecido en el artículo 714 del Estatuto Tributario. Así lo ha afirmado la Sala en oportunidades anteriores:

“1.4 El término previsto por el legislador, para que la Administración de Impuestos expida y notifique el requerimiento especial al contribuyente, está señalado en el artículo 705 del ET.

Uno de los supuestos, previsto en la norma, es aquel en el que la declaración privada se presenta de manera oportuna, es decir, dentro del plazo señalado por el Gobierno Nacional, caso en el cual, el requerimiento especial “deberá notificarse a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar”.

Término que se suspende, solo en los eventos previstos en el artículo 706 del ET, esto es, cuando se practica inspección tributaria, de oficio (3 meses) o a solicitud del contribuyente (mientras dure la inspección), o durante el mes siguiente a la notificación del emplazamiento para corregir.

1.5 Si dicho término se excede, la liquidación privada, conforme con el artículo 714 del citado ordenamiento, vigente para la época de los hechos, adquiere firmeza”.

(Subraya la Sala)

Conforme lo anterior, se concluye que, como el requerimiento especial no fue debidamente notificado al contribuyente dentro del término señalado en el artículo 714 del Estatuto Tributario, este no tuvo oportunidad de controvertir la posición de la Administración antes de conocer la liquidación oficial del impuesto, por lo que se vulneró su derecho al debido proceso, lo cual da lugar a la nulidad del acto de liquidación oficial, según lo dispuesto en el artículo 730 numeral 2 del Estatuto Tributario.

Así, se concluye que la declaración privada del impuesto predial presentada por el contribuyente por el año 2013 adquirió firmeza. Por lo tanto, no había lugar a expedir los actos de determinación tributaria objeto de este proceso, por lo que la Sala confirmará la decisión tomada por el Tribunal en ese sentido.

Dado que no hay lugar a pronunciarse sobre el carácter de conservación del inmueble, según lo solicita el demandante, se negarán las demás pretensiones de la demanda.

Condena en costas

En atención a lo previsto en el artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, y en el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas, por cuanto en el presente asunto no se probó su causación.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la Ley,

FALLA

PRIMERO: Confirmar la sentencia apelada.

SEGUNDO: Negar las demás pretensiones de la demanda.

TERCERO: Sin condena en costas.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase.

La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Presidenta de la Sección

MILTON CHAVES GARCÍA

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

 Folios 219 y 233, c.p.

 Folio 7 c. a.

 Folios 1 y 2, c.a.

 Folio 30, c.a.

 Folio 4, c. a.

 Folios 54 a 59, c.p.

 Folios 1 y 2, c.p.

 Folios 112 a 132 c.p.

 Folios 219 a 233 c.p.

 Folios 243 a 245 c.p.

 Folios 259 a 287, c.p.

 Folios 288 a 290, c.p.

 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo. Sentencias del 8 de septiembre de 2016, exp. 18945, C.P Jorge Octavio Ramírez Ramírez; del 20 de septiembre de 2017, exp. 20890, C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto, y del 19 de octubre de 2017, exp. 22283, C.P. Milton Chaves García.

 Folio 7 c. a.

 Folio 30, c.a.

 Folios 41 y 43

 CONSEJO DE ESTADO. Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 8 de agosto de 2019, exp. 23028, C.P. Milton Chaves García.

El numeral 7 es expreso en señalar que la inhabilidad se genera respecto al agente aduanero de una agencia que haya sido sancionada con cancelación de su autorización durante los cinco años anteriores a la solicitud de autorización de la sociedad que pretenda ser agencia de aduanas.

OFICIO ADUANERO Nº 0163

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Bogotá, D.C.

Descriptor Inhabilidad Agencias de Aduanas.

Fuentes formales Decreto 1165 de 2019 Artículo 55.

Cordial salud

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario presenta un caso particular y concreto respecto del cual este Despacho no es competente para pronunciarse, no obstante, se dará respuesta de manera general, así:

¿Puede una agencia de aduanas vincular a una persona en calidad de agente de aduanas o auxiliar, que en el pasado tuvo funciones de agente de aduanas y de auxiliar en una agencia que fue cancelada mediante resolución expedida y confirmada por la DIAN sin incurrir en la inhabilidad prevista en el numeral 7 del artículo 55 del Decreto 1165 de 2019?

Al respecto, debemos acudir al tenor literal del artículo 55 del Decreto 1165 de 2019, así:

“ARTÍCULO 55. INHABILIDADES E INCOMPATIBILIDADES. No podrá obtener la autorización como agencia de aduanas ni ejercer la actividad de agenciamiento aduanero, aquella sociedad cuyos socios, representantes legales o agentes de aduanas que pretendan actuar ante las autoridades aduaneras, se encuentren incursos en una de las siguientes causales:

(…)

7. Haber sido socio, representante legal o agente aduanero de una Agencia de Aduanas que haya sido sancionada con la cancelación de su autorización durante los cinco (5) años anteriores a la presentación de la solicitud, o siendo auxiliar o dependiente de la misma, haber participado en la comisión del hecho que dio lugar a la sanción.

PARÁGRAFO. Tampoco podrán obtener la autorización como agencias de aduanas las sociedades que hayan sido sancionadas con la cancelación de su autorización durante los cinco (5) años anteriores a la radicación de la respectiva solicitud.”

De la lectura de la disposición se identifican las siguientes premisas:

1. Una sociedad no podrá obtener autorización como agencia de aduanas ni ejercer agenciamiento aduanero, cuando alguno de sus socios, representantes legales, o agentes de aduanas se encuentren incurso en las inhabilidades que determina la disposición.

2. El numeral 7 es expreso en señalar que la inhabilidad se genera respecto al agente aduanero de una agencia que haya sido sancionada con cancelación de su autorización durante los cinco años anteriores a la solicitud de autorización de la sociedad que pretenda ser agencia de aduanas.

3. Respecto al auxiliar o dependiente de la misma, condiciona la inhabilidad a la circunstancia de haber participado en la comisión del hecho que dio lugar a la sanción.

Por lo anterior, se incurre en el numeral 7 del artículo 55 del Decreto 1165 de 2019 cuando una sociedad que pretenda ser autorizada como agencia de aduanas contrate en calidad de agente de aduanas a una persona que fue agente de aduanas en una agencia que fue cancelada por la DIAN dentro de los cinco (5) años anteriores a la solicitud de autorización. No obstante, podrá contratar a una persona en condición de auxiliar, siempre y cuando se demuestre que cuando fue auxiliar en la Agencia de Aduanas cancelada, no tuvo participación en la comisión del hecho que dio lugar a la sanción de cancelación.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“técnica”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

UAE-DIAN

El artículo 462-1 del Estatuto Tributario contempla una base gravable especial para efectos del impuesto sobre las ventas – IVA, de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, y del impuesto de industria y comercio y complementarios (incluyendo su retención), “así como para otros impuestos, tasas y contribuciones de orden territorial”.

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Bogotá, D.C.

Cordial saludo,

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el (la) peticionario(a) consulta si la base gravable especial contemplada en el artículo 462-1 del Estatuto Tributario es extensible a los contratos de construcción, y de no serlo, solicita se precise cuál es la base gravable para efectos del IVA y de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta en los contratos de construcción.

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El artículo 462-1 del Estatuto Tributario contempla una base gravable especial para efectos del impuesto sobre las ventas – IVA, de la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta, y del impuesto de industria y comercio y complementarios (incluyendo su retención), “así como para otros impuestos, tasas y contribuciones de orden territorial”.

Dicha base gravable especial, denominada AIU (Administración, Imprevistos y Utilidad) es aplicable, de manera exclusiva, en “los servicios integrales de aseo y cafetería, de vigilancia, autorizados por la Superintendencia de Vigilancia Privada, de servicios temporales prestados por empresas autorizadas por el Ministerio del Trabajo y en los prestados por las cooperativas y precooperativas de trabajo asociado en cuanto a mano de obra se refiere, vigiladas por la Superintendencia de Economía Solidaria o quien haga sus veces, a las cuales se les haya expedido resolución de registro por parte del Ministerio del Trabajo, de los regímenes de trabajo asociado, compensaciones y seguridad social, como también a los prestados por los sindicatos con personería jurídica vigente en desarrollo de contratos sindicales debidamente depositados ante el Ministerio de Trabajo”.

Destaca entonces el hecho de que, al no ser referenciados en el artículo 462-1 ibídem, en los contratos de construcción no es aplicable la base gravable especial AIU, tal y como también se concluyó en el Oficio N° 004761 del 26 de febrero de 2019, en el cual, adicionalmente, se explicó:

“El artículo 462-1 del Estatuto Tributario (…) establece una base especial de retención, sobre la parte correspondiente al AIU (…) sin que se mencione contratos de construcción.

Así las cosas, (…) en el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992 -compilado en el artículo 1.3.1.7.9. del Decreto 1625 de 2016, se precisa la base gravable IVA en los contratos de construcción de bien inmueble (…)”.

En este sentido, el artículo 1.3.1.7.9 ibídem indica:

“Artículo 1.3.1.7.9. Impuesto sobre las ventas en los contratos de construcción de bien inmueble. En los contratos de construcción de bien inmueble, el impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos correspondiente a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares.

(…)” (resaltado fuera de texto).

Ahora bien, en lo que a la retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta se refiere, la doctrina de esta Entidad (v.gr. Concepto N° 069265 del 3 de septiembre de 1998 y Oficios N° 044743 del 22 de julio de 2013 y N° 006325 del 5 de febrero de 2014, entre otros) ha reiterado en numerosas ocasiones que se practica sobre el valor total del pago o abono en cuenta. La tarifa aplicable será la señalada en el parágrafo 2° del artículo 1.2.4.9.1 del Decreto 1625 de 2016, esto es, del 2%.

Excepcionalmente, en los contratos de construcción de obra material de bien inmueble por el sistema de administración delegada, “el contratante, persona jurídica o sociedad de hecho, aplicará la retención en la fuente sobre el valor de los pagos o abonos en cuenta efectuados en favor del contratista por concepto de honorarios”, tal y como lo dispone el artículo 1.2.4.4.9 ibídem. En este último caso, las tarifas aplicables serán del 10% u 11% tal y como se explicó en el Oficio N° 900613 del 28 de marzo de 2019:

“Los pagos o abonos en cuenta por concepto de construcción de obra material de bien inmueble por el sistema de administración delegada, la tarifa será del 11%.

(Artículo 1.2.4.4.9 y (sic), Inciso primero, artículo 1.2.4.10.2 del Decreto Único Reglamentario en Materia Tributaria 1625 de 2016).

Cuando el beneficiario del pago o abono en cuenta por contratos de consultoría y/o administración delegada sea una persona natural, la tarifa será del 10%.

(Inciso segundo, artículo 1.2.4.10.2 del Decreto Único Reglamentario en Materia Tributaria 1625 de 2016).

La tarifa será del 11%, en los siguientes eventos:

a. Cuando del contrato se desprenda que los ingresos que obtener (sic) la persona natural beneficiaria del pago o abono en cuenta superan en el año gravable el valor a 3.300 UVT. (Valor UVT. 2019, $34.270. $113.091.000).

b. Cuando los pagos o abonos en cuenta realizados durante realizados durante (sic) el ejercicio gravable por un mismo agente retenedor a una misma persona natural superen en el año gravable 3.300 UVT. En este caso la tarifa del 11% se aplicará a partir del pago o abono en cuenta, reflejados en el mismo ejercicio gravable que exceda ese valor.

(Artículo 1.2.4.3.1 literales a) y b), Inciso segundo, artículo 1.2.4.10.2 del Decreto Único Reglamentario en Materia Tributaria 1625 de 2016)”.

Finalmente, respecto a su solicitud de suministrar un ejemplo, nótese que este dependerá de las características particulares de cada operación, por lo que se sugiere establecer las mismas con el propósito de aplicar las disposiciones anteriormente descritas.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

Dirección de Gestión Jurídica

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De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

OFICIO Nº 0159

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Cordial saludo, señor Vargas.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y cambiarias, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades.

Mediante el radicado de la referencia, el peticionario, con base en lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 28 del Estatuto Tributario, plantea lo siguiente:

“(…) En el reconocimiento inicial para una compañía es medir un activo o pasivo financiero por su valor razonable más o menos, en el caso de un activo o un pasivo financiero que no se contabilice al valor razonable con cambios en resultados, los costos de transacción que sean directamente atribuibles a la adquisición o emisión del activo financiero o pasivo financiero; en este caso el activo financiero reconocido con relación a los costes de construcción de la infraestructura según Contrato de Concesión, se mide inicialmente al valor razonable según lo contempla la CINIIF12 “El operador debe contabilizar los ingresos de actividades ordinarias y los costos relacionados con los servicios de construcción o de mejora de acuerdo con la NIC 11.

De acuerdo con lo anterior, me pueden aclarar si los ingresos reconocidos bajo este modelo no los tenemos que incluir como base fiscal inicial?, En este caso para el cálculo de Autorretención de renta especial, IVA, ICA, Renta, otros (…)”

Sobre el particular, las consideraciones de este Despacho son las siguientes:

El numeral 5 del artículo 28 del Estatuto Tributario establece:

“Art. 28. Realización del ingreso para los obligados a llevar contabilidad. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, los ingresos realizados fiscalmente son los ingresos devengados contablemente en el año o período gravable.

Los siguientes ingresos, aunque devengados contablemente, generarán una diferencia y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este Estatuto y en las condiciones allí previstas: (…)

5. Los ingresos devengados por la medición a valor razonable, con cambios en resultados, tales como propiedades de inversión, no serán objeto del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, sino hasta el momento de su enajenación o liquidación, lo que suceda primero. (…)”.

Sin perjuicio de lo anteriormente mencionado, el artículo 32 del Estatuto Tributario establece el “tratamiento tributario de los contratos de concesión y asociaciones público privadas”, señalando que, para efectos del impuesto sobre la renta, en los contratos de concesión y las Asociaciones Público Privadas, en donde se incorporan las etapas de construcción, administración, operación y mantenimiento, se considerará el modelo del activo intangible, aplicando las reglas que se listan en esta norma, la cual se encuentra reglamentada por los artículos 1.2.1.25.1. a 1.2.1.25.17. del Decreto 1625 de 2016, adicionados por el Decreto 2235 de 2017.

Este Despacho destaca lo contenido en los artículos 1.2.1.25.7. y 1.2.1.25.8. del Decreto 1625 de 2016:

“Artículo 1.2.1.25.7. Tratamiento tributario de los ingresos acumulados, asociados a la etapa de construcción. Los ingresos devengados por el contribuyente del impuesto sobre la renta y complementario asociados a la etapa de construcción de que trata el artículo 1.2.1.25.6. de este Capítulo, se acumularán para efectos fiscales como un pasivo por ingreso diferido hasta la finalización de la etapa de construcción y aprobación por la entidad competente, de acuerdo con los términos del respectivo contrato.

Artículo 1.2.1.25.8. Reconocimiento del ingreso fiscal proveniente del pasivo por ingreso diferido. A partir de la etapa de operación y mantenimiento y hasta la terminación del contrato de concesión o Asociación Público Privada -APP, el pasivo por ingreso diferido de que trata el artículo 1.2.1.25.7. de este Capítulo se reversará y reconocerá como ingreso fiscal en línea recta en iguales proporciones durante el plazo de la concesión o Asociación Público Privada – APP.”

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad”–“Doctrina”–, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PABLO EMILIO MENDOZA VELILLA

Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

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